Врз основа на член 34 став 1 од Актот на Уставниот суд на Република Северна Македонија („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр.115/2024), по моето гласање против Решението У.бр.179/2023, У.бр.183/2023, У.бр.187/2023, У.бр.190/2023 и У.бр.197/2023 од 20 ноември 2024 година, го образложувам следното
И З Д В О Е Н О М И С Л Е Њ Е
I
Со горенаведеното решение, мнозинството одлучи да се поведе постапка за оценување на уставноста на Законот за данок за солидарност („Службен весник на Република Северна Македонија” бр.199/2023).
Од друга страна, причината за моето гласање против е дека овој закон е исцрпен во својата примена, за што впрочем постои пракса на овој суд во огромен број предмети, која во овој случај не беше испочитувана.
Тоа е процесна пречка за одлучување по иницијативите со кои се оспорува Законот и истите требаше да бидат отфрлени согласно член 38 алинеја 3 од Актот на Уставниот суд на Република Северна Македонија (во натамошниот текст: Акт).
По однос на прашањето, каков правен ефект има постоењето на оваа процесна пречка на постапката пред Судот и која е разликата во однос на одлучувањето за уставноста на законите, односно уставноста и законитоста на прописите што се во сила, претходно имам дадено опширно образложение во моето издвоено мислење по однос на друго решение на овој суд (Решение У.бр.131/2022 од 23 мај 2023 година).
Со ова решение, тогаш беше поведена постапка за оценување на уставноста на оспорен дел од член 6 став 2 од Законот за финансиска поддршка на социјално ранливите категории на граѓани за справување со енергетската криза („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр.246/2022).
За одбележување е тоа што во овој предмет, подоцна се донесе Решение со ист број од 13 септември 2023 година, со кое беше запрена постапката поради погрешно утврдена фактичка состојба.
Имено, Законот во кој е содржана одредбата со оспорениот дел за кој се поведе постапка, се утврди дека бил исцрпен во неговата примена заклучно со месец март 2023 година.
Меѓутоа, овој факт постоеше и во моментот кога се одлучи да се поведе постапка на што укажував, но тогаш мнозинството, исто како и сега, одлучи да поведе постапка за оценување на уставноста и покрај постоењето на оваа процесна пречка.
Инаку, во Решението по однос на кое го сега го издвојувам моето мислење, беше потребно да има и дел во кој ќе се образложи зошто мнозинството смета дека овој закон е сè уште во примена и не постојат процесни пречки за одлучување по иницијативите.
Ова не го посочувам само затоа што тоа беа мои аргументи во расправата и во ова издвоено мислење.
Тоа е поради очигледниот факт, дека овој закон не предвидува на пример, плаќање солидарен данок и во 2024 година, кога се одлучува за уставноста на истиот.
Ова е повеќе од причина за сомнеж и требаше да се адресира прашањето во самото образложение и да се даде одговор зошто мнозинството смета дека Законот е во примена.
Но, сепак да се навратам на тоа зошто воопшто постои ваква процесна пречка и кое е нејзиното значење со оглед на аргументите кои ги изнесувам подолу во ова издвоено мислење.
Уставно-судската контрола на уставноста и законитоста во смисла на мериторно одлучување, се врши само во однос на законите, односно прописите кои се во сила (позитивното право), но не и кај оние кои сè уште не влегле во сила, се вон сила или изминало времето предвидено за нивна примена (исцрпени во примената).
Во однос на ова, можни се две ситуации во постапката пред Судот: (1) законот, односно прописот не влегол во сила, е вон сила или изминало времето за негова примена пред одлучувањето дали да се поведе постапка или (2) законот, односно прописот е ставен вон сила или изминало времето за негова примена по одлучувањето да се поведе постапка.
Зависно од тоа, за која ситуација станува збор, можни се два процесни исходи.
При првиот случај, треба да се донесе решение за отфрлање на иницијативата врз основа на член 38 алинеја 3 од Актот, она што според мое мислење, требаше да биде сторено и при одлучувањето во овој предмет.
Додека во вториот, Судот ќе ја запре постапката, ако не наоѓа основи за оценување на уставноста, односно уставноста и законитоста во време на важењето на законот, односно прописот (член 39 алинеја 1 од Актот).
Притоа, доколку одлучи да не ја запре постапката поради исполнувањето на последниот услов, Судот, ќе донесе посебен вид одлука предвидена со член 72 алинеја 6 од Актот, со која се утврдува неуставност на закон, односно неуставност и незаконитост на пропис и друг општ акт во време на важењето, што престанал да важи по поведувањето постапка.
Посебно нагласувам дека оваа одредба предвидува дека се утврдува неуставност, односно неуставност и незаконитост, а не дека се укинува или поништува таквиот закон, односно пропис, бидејќи правно не е можно нивно укинување или поништување ако престанале да важат или се исцрпиле во примената.
II
Овој дел се однесува конкретно на прашањето дали Законот за данок за солидарност е исцрпен во својата примена.
Појдовно е кој е предметот на уредување на овој закон, каков вид на данок е предвиден и за кој временски период.
Со овој закон е предвидена еднократна јавна давачка за 2023 година – данок за солидарност кој е приход на Буџетот на Република Северна Македонија (член 2 став 1 од Законот).
Притоа, во член 3 став 1 од овој закон, е предвидено дека со данокот за солидарност се обезбедуваат финансиски средства кои ќе се користат за финансирање на Потпрограмата П 1 – Мерки за справување со Covid-19 кризата и други антикризни мерки, во раздел 040.01 – Влада на Република Северна Македонија.
Според ставот 2 на истиот член, средствата од ставот 1 на овој член, ќе се користат согласно со членот 22 од Законот за извршување на Буџетот на Република Северна Македонија за 2023 година.
Потоа, во член 8 став 2 од овој закон е предвидено даночните обврзници од член 4 став 1 од истиот закон, да го поднесат образецот „ДБ-ДС-Даночен биланс за оданочување со данок за солидарност“ со кој се утврдува даночната основа, најдоцна до 25 септември 2023 година.
Според тоа, ако се има предвид дека предвидениот данок е јавна давачка која се плаќа само еднаш во 2023 година и дека е приход на Буџетот на Република Северна Македонија за истата година, што неспорно произлегува од тоа дека средствата прибрани по овој основ ќе се користат согласно законот за извршување на републичкиот буџет за таа година, при што обврската за негово пријавување завршува на 25 септември 2023 година, јасно е дека Законот е исцрпен во примената.
Доколку ова не е доволно, ќе поставам уште едно прашање во прилог на моите аргументи, а тое е дали во овој момент, Законот произведува обврски за правните субјекти.
Одговорот, секако е негативен и наведува на заклучок дека Законот ја исполнил својата цел и е исцрпен во својата примена.
Ова не е само од значење за тоа, дали Судот донел правилна одлука во оваа фаза, која очигледно е погрешна.
Тоа е од значење и по однос на тоа, кога веќе мнозинството одлучило да се поведе постапка, каква одлука може подоцна да биде донесена согласно одредбите од Актот.
Како што наведов во првиот дел од ова издвоено мислење, можни се две ситуации.
Меѓутоа, треба да се има предвид еден важен момент.
При поведувањето постапка за оценување на уставноста, Законот за данок за солидарност веќе бил исцрпен во својата примена.
Од друга страна, условот за донесување одлука за утврдување уставност, односно уставност и законитост во времето на важење е законот, односно прописот е да престанале во текот на постапката (по поведувањето, согласно член 36 став 1 од Актот, м.з.).
Едноставно кажано, тој правен факт треба да настанал по донесувањето на Решението во однос на кое го издвојувам моето мислење.
Но, со Законот за данок за солидарност тоа не е случај.
Како што наведов претходно и како што е очигледно, тој во моментот на поведувањето постапка веќе бил исцрпен во примената и не е можно донесување одлука согласно член 72 алинеја 6 од Актот.
Во таква ситуација, единствено исправна одлука од процедурален карактер во следната фаза од постапката е донесување решение за запирање на постапката, но поради тоа што поведувањето постапка било заснована врз погрешна фактичка состојба, согласно член 39 алинеја 3 од Актот.
III
Во овој и во наредните делови од ова издвоено мислење, ќе се осврнам на аргументите на мнозинството, за кои со сета почит кон истите, имам спротивен став.
Една од основните причини поради кои се изразува сомнеж во уставноста на Законот за данок за солидарност е тоа што законодавецот во образложението на предлог-законот и потребата од неговото донесување, пропуштил да даде аргументи за причините за скратување на уставно утврдениот vacatio legis, со што според мнозинството, се доведувало во прашање почитувањето на член 52 став 3 од Уставот.
Притоа, не се наведува ниту една норма која го обврзува законодавецот на вакво постапување и форма, туку преку толкување на член 52 став 3 од Уставот, се дава заклучок дека тоа треба да биде направено на ваков начин.
Член 52 став 3 од Уставот има два аспекти: едниот е тој што се предвидува општо правило законите да влегуваат во сила најрано осмиот ден од денот на објавувањето; и другиот, дека по исклучок може да влезат во сила со денот на објавувањето, што треба да го утврди Собранието.
Лесно може да се заклучи дека оваа уставна норма не предвидува или определува форма во која треба да биде утврден исклучокот од страна на Собранието кога ќе донесе закон кој треба да влезе во сила со денот на неговото објавување.
Според мое мислење, во случајот таа е задоволена на начин што во Законот за данок за солидарност има завршна одредба (член 16), за која Собранието се изјаснило преку гласањето на пратениците за донесување на овој закон и на тој начин го искористило своето уставно овластување да утврди исклучок дека влегувањето во сила на законот ќе биде истиот ден кога е неговото објавување.
Впрочем, законите се донесуваат и објавуваат во форма каде има текст само со норми, без образложение или појаснување за истите.
Претпоставувам дека поради свеста за овој факт, во Решението се посочува на наводен пропуст на Собранието во содржината на предлог-законот и на скратувањето на vacatio legis, на чија погрешност како аргумент морам да укажам, за потоа посебно да се осврнам и на аргументите за содржината на Предлог- законот.
Предлог-закон е материјал кој може да биде предложен единствено од некој од овластените предлагачи согласно член 71 став 1 од Уставот: секој пратеник во Собранието, Владата или најмалку 10.000 избирачи.
Неговата содржина ја определуваат овластените предлагачи, а не Собранието и не може да се посочува на негов наводен пропуст во овој дел.
Улогата на Собранието и неговите работни тела е да расправаат и одлучуваат по истиот тој материјал, кои во случајот со предлог-законите, дури со нивното донесување, стекнуваат статус на негов акт.
И како второ, воопшто не се согласувам со ставот дека бил скратен уставно утврдениот vacatio legis.
Како што претходно наведов, законодавецот има две можности да определи влегување во сила на еден закон: најрано осум дена од денот на објавувањето; или по исклучок што самиот го определува, да влезе во сила со денот на објавување.
Во случајот, се одлучил за второто за што неспорно има уставно овластување, додека скратување би постоело доколку би предвидел пократок рок од осум дена од денот на објавувањето како што предвидува Уставот.
Во однос на аргументите за содржината на предлог-законот, морам да посочам дека од страна на мнозинството е испуштен фактот дека составен дел на Предлог-законот за данок за солидарност, бил и текстот на законот кој бил предложен, согласно одредбите од Деловникот на Собранието.
Во член 16 од предложениот текст на законот, се предлага овој закон да влезе во сила со денот на објавување во „Службен весник на Република Северна Македонија“.
Како интегрален текст од Предлог-законот, оваа предложена одредба заедно со целокупниот текст била разгледувана на седници на матичното работно тело и Законодавно-правната комисија, како и од Собранието на пленарна седница.
Според тоа, предлогот за влегување во сила со денот на објавување бил дел од законодавната постапка и предмет на собраниска расправа, која на крај завршила со изјаснување по однос на целината на предлог-законот и негово донесување, што значи прифаќање истиот да влезе во сила со денот на донесувањето.
Сепак, на крајот на овој дел, морам да посочам на погрешниот пристап кој го имаше мнозинството при оценувањето на уставноста. Апстрактната контрола на уставноста, односно уставноста и законитоста се врши преку оцена на норми, а не од гледна точка на тоа што доносителот на актот, во случајот Собранието, пропуштило да стори.
IV
Накратко, ќе направам осврт за наводната ретроактивност на Законот за данок за солидарност, но пред тоа, ќе ја изложам дефиницијата како појдовна основа за испитување на аргументите на мнозинството во овој дел.
Ретроактивност на законот значи негово дејство на правни односи кои биле окончани пред неговото влегување во сила.
Анализата на одредбите на овој закон, укажува на тоа дека со него се предвидува плаќање посебен вид данок и тоа во 2023 година за истата таа година, која патем сè уште не била измината во времето на донесување на Законот.
Ако се има предвид ова, се поставува прашањето на кои правни односи кои се окончале пред влегувањето во сила на овој закон, истиот има правно дејство?
Мојот одговор е на ниту еден, но секако ќе дадам образложение за ова, користејќи го образложението на мнозинството.
Според истото, основно е тоа што со „воведената јавна давачка (со данокот за солидарност, м.з.), законодавецот….наметнува нова обврска за плаќање на данок за солидарност и тоа на приходот според даночната основа утврдена во даночниот биланс за оданочување на добивката за 2022 година, која книговодствено е веќе завршена“ и „имајќи го предвид уредувањето со членовите 4 и 6, произлегува дека Законот не регулира односи што се во тек, туку односи кои веќе завршиле…“.
Ќе започнам од идентификацијата на тие правни односи.
Јавно-правниот однос кој настанува од обврската за плаќање на данок на добивка е уреден со друг закон, додека другиот јавно-правен однос е оној кој настанува со обврската за плаќање на данок за солидарност согласно друг закон.
Потоа, ќе поставам логично прашање: дали Законот за данок за солидарност уредува прашања кои се однесуваат за плаќањето на данок на добивка, било да се окончани или во тек?
Одговорот, се разбира дека е негативен.
Со ова, не негирам дека Законот за данок солидарност во своите одредби упатува на Законот за данок на добивка, но треба внимателно да се толкува што значат овие упатувања.
На пример, член 4 став 1 од Законот за данок за солидарност утврдува кој е обврзник на данокот за солидарност, преку определување на прагот на вкупен приход согласно Законот за данокот на добивка кој во 2022 година остварил вкупен приход поголем од 615.000.000 денари.
Но, ова упатување апсолутно нема влијание на обврската за плаќање на данок на добивка за оваа година, ниту ја зголемува или намалува обврската за плаќање на данок на добивка за 2022 година, која секако се наплатува повторувам, по основ на друг закон, за да може да се каже дека Законот има дејство на окончани правни односи.
Оваа одредба е со цел да се утврдат даночната основа и даночните обврзници за друг вид данок (данок за солидарност), за кој патем во образложението се наведува дека е „нова обврска за плаќање на данок“.
Истото може да се каже и за другите одредби на Законот за данок за солидарност кои упатуваат на Законот за данокот на добивка.
И на крајот, според моето мислење, ретроактивноста единствено би постоела кога Законот за данок за солидарност би предвидел ваков данок да се плаќа и за претходните години, што секако не е случај.
V
Посебен осврт заслужува ставот дека овој закон создавал услови за нееднаква правна положба на субјектите на пазарот во однос на правните субјекти кои остварувале добивка, а не биле опфатени со Законот и ги доведувал во прашање слободата на пазарот и претприемништвото.
Притоа, исто и како кај делот за ретроактивноста, со цел да ги изложам своите аргументи, морам да започнам од поимното определување.
Слободата на пазарот подразбира размена на добра и услуги врз основа на слободна одлука на неговите учесници за која размена се плаќа договорена цена, додека претприемништвото е стопанска активност на учесниците на пазарот, каде преку вложување на капитал и преземање одреден ризик се презема одреден деловен потфат со цел да се оствари профит.
Од друга страна, предмет на уредување на Законот за данок за солидарност е утврдувањето јавна давачка и условите под кои треба истата да се плати што произлегува од уставна норма.
Со ниту една негова норма не се ограничува слободното дејствување на правните субјекти на пазарот и можноста да влегуваат во деловни односи, ниту пак се воспоставуваат правила кои го ограничуваат или регулираат пазарот.
Обврската за обезбедување еднакви услови на пазарот, во случаите кога се уредуваат прашања кои се однесуваат на истиот, се однесува на законите и прописите кои ги регулираат овие прашања, а не со закон со кој утврдува јавна давачка.
На ниво на аксиом во праксата на Судот е дека законодавецот е слободен во определувањето на даночните стапки, даночната основа и опфатот на субјекти кои ќе се оданочуваат.
Има голем број на закони кои предвидуваат различни даночни стапки, даночни ослободувања и се поставува прашање дали на овој начин како што резонира мнозинството, може да се проблематизираат истите.
Па така, ако го доведеме до апсурд нивното становиште: идеални услови за слободата на пазарот и претприемништвото, би биле ако во државата воопшто не постојат даноци.
Ќе потсетам дека согласно член 33 од Уставот, секој е должен да плаќа данок и да учествува во намирувањето на јавните расходи на начин утврден со закон.
Исто така, и ако се гледа на даночното зафаќање како интервенција на државата во правото на сопственост на правните субјекти, треба да се има предвид одредбата од член 30 став 2 од Уставот, според која сопственоста создава права и обврски и треба да служи за добро на поединецот и (нагласувам) заедницата.
Токму поради ова, како и причините поради кои е воведен овој данок, произлегува дека Законот за кој се одлучи да се поведе постапка има своја легитимна цел која е прокламирана, а не предвидена (како што стои во Решението) со член 2 став 2 од Законот.
На крајот, не се согласувам со аргументот дека данокот не бил пропорционален, бидејќи се работи за еднократна даночна давачка во услови кога одредени субјекти остваруваат огромни приходи токму поради условите кои Републиката ги воспоставила за да стопанисуваат, а од друга страна, собраните средства се наменети за општествена цел за доброто на сите – санирање на последиците од Covid – 19 кризата и за други антикризни мерки.
Патем, ако веќе се оценува дали данокот е пропорционален, дали тоа значи дека мнозинството сепак се согласува со потребата за воведување ваков данок, но според непознати мерила, смета дека е превисок?
Судија
на Уставниот суд на Република Северна Македонија,
Добрила Кацарска
Конечно решение У.бр.179/2023, У.бр.183/2023, У.бр.187/2023, У.бр.190/2023 и У.бр.197/2023