У.бр.152/2008

Уставниот суд на Република Македонија, врз основа на член 110 од Уставот на Република Македонија и член 71 од Деловникот на Уставниот суд на Република Македонија („Службен весник на Република Македонија“ бр.70/1992) на седницата одржана на 24 декември 2008 година, донесе

1. СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување на уставноста на поднасловот

2. НЕ СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување на уставно-ста на членот 18 став 2 точка 3, поднасловот: „Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“ и членот 21 од Законот означен во точката 1 од ова решение.

3. Стамен Филипов од Скопје на Уставниот суд на Република Македонија му поднесе иницијатива за поведување постапка за оценување на уставноста на одредби и делови од одредби од Законот за даночната постапка означен во точката 1 од ова решение.

Подносителот на иницијативата го цитира членот 18 став 2 точка 3 од Законот ( погрешно означен како член 18 став 1 точка 3) и наведува дека во оваа оспорена одредба било содржано повикување на членот 16 од Законот за да се појасни опфатот на други лица кои треба да исполнат некоја обврска за плаќање од даночната постапка, меѓутоа во членот 16 од Законот не постоеле други лица освен даночниот должник. Согласно на тоа оспорената одредба била неприменлива, со неа се создавала „збрка и нејасностија“ што било спротивно на членот 8 став 1 алинеја 3 и членот 51 од Уставот.

Аргументите за оспорување на поднасловот и содржината на членот 21 од Законот, подносителот на иницијативата, ги наоѓа во содржината на членот 1 (предметот на уредување), членот 4 точка 9 (поимот: “даночен обврзник) и членот 16 (даночно-правен однос) од Законот и заклучува дека оспорениот поднаслов и членот 21 предви-дувале даночна обврска за трети лица што не биле учесници во даночно-правниот однос. Оттаму, одредбата создавала правна неси-гурност кај граѓаните и содржела можност за арбитрерност поради што не била во согласност со член 8 став 1 алинеи 3 и 6, член 30 и член 51 од Уставот. Исто така не биле во согласност со загара-нтираното право на почитување и заштита на приватноста, на личниот и семејниот живот, на достоинството и угледот на секој граѓанин од членот 25 од Уставот.

Поради наведените причини, според подносителот на иницијативата автоматски биле неодржливи од уставно правен аспект и одредбите од членот 29 и 30 од Законот.

За оспорениот член 44 став 2 од Законот подносителот на иницијативата наведува дека создава правна несигурност за дано-чните обврзници затоа што во неа не било предвидено дека пратката требало да биде доставена до обврзникот со што се повредувал членот 8 став 1 алинеја 3 од Законот. Имено, доставувањето на управниот акт, според членот 80 од Законот за општата управна постапка морало да се врши со предавање на актот на лицето на кој му е наменет актот, а според членот 85 став 1 од истиот закон лицето морало со свој потпис да го потврди приемот на актот. Оттаму, уредноста на доставувањето не можела да се заснова на претпо-ставка како што се правело со оспорената одредба. Исто така, од денот на доставувањето започнувале да течат роковите за жалба, а потврда за тоа бил и членот 174 од Законот за даночната постапка.

Иницијативата завршува со предлог за донесување на решение за запирање на извршувањето на поединечните акти и дејствија, донесени, односно преземени врз основа на оспорените законски одредби заради можност од настанување на тешко отстранливи последици.

4. Судот на седницата утврди дека, според член 18 став 1 од Законот за даночната постапка, даночен должник е лице кое треба да исполни одредена обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон.

Во ставот 2 од истиот член на Законот во три точки се определуваат другите даночни должници. Според оспорената точка 3 на ставот 2 од членот 18 од Законот, како други даночни должници се определуваат: „ други лица кои треба да исполнат некоја обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон.“

Во оспорениот поднаслов: „ Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“ е содржан оспорениот член 21 од Законот. Според ставот 1 на оваа одредба, законскиот застапник на лице и работоводител на здружени лица заради остварување приходи и имот без својство на правно лице (ортаклук) и старател на наследник, ги исполнува даночните обврски на лицето кое го застапува. Според ставот 2, ако здружените лица немаат работово-дител или наследникот нема старател, обврските од ставот 1 на овој член, паѓаат на товар на здружените лица заеднички или на самиот наследник.

Во оспорениот поднаслов: „ Гаранција на застапникот“ е содржан оспорениот член 29 од Законот. Според оваа одредба, лицата од членот 21 став 1 на овој закон, гарантираат за даночни долгови во врска со лицето кое го застапуваат, кога со умисла или од небрежност, воопшто не ги исполниле или ненавремено ги исполниле должностите што им се доверени.

Во оспорениот поднаслов: „Гаранција на застапуваниот“ е содржан оспорениот член 30 од Законот. Според оваа одредба, кога лицата од членот 21 став 1 на овој закон, при вршењето на должно-стите коишто им се доверени, вршат прикривање на данок или земаат учество во тоа прикривање и со тоа ќе станат даночни должници или гаранти, тогаш лицето кое е застапувано одговара за даночните долгови кои настанале, доколку истото не е даночен должник.

Според оспорениот член 44 став 2 од Законот, даночен управен акт се смета за доставен до даночниот обврзник при пратка во земјата-третиот ден по предавање во пошта (точка 1) и при пратка во странство-еден месец по предавање во пошта (точка 2).

5. Според член 8 став 1 алинеи 3 и 6 д Уставот на Република Македонија, владеењето на правото и правната заштита на сопственоста, се едни од темелните вредности на уставниот поредок на Република Македонија.

Според членот 25 од Уставот на секој граѓанин му се гарантира почитување и заштита на приватноста на неговиот личен и семеен живот, на достоинството и угледот.

Според членот 30 од Уставот, се гарантира правото на сопственост и правото на наследување (став 1). Сопственоста создава права и обврски и треба да служи за добро на поединецот и на заедницата (став 2). Никому не можат да му бидат одземени или ограничени сопственоста и правата кои произлегуваат од неа, освен кога се работи за јавен интерес утврден со закон (став 3).

Според член 1 од Законот за даночната постапка („Службен весник на Република Македонија“ бр. 13/2006) со овој закон особено се уредува: општото даночно право; постапката на утврду-вање на данок; постапката на контрола на данок; постапката на наплата на данок; правата и обврските на даночниот обврзник, и други прашања од даночната постапка. Овој закон е единствена основа на општото даночно право и на даночната постапка.

Членот 2 од Законот, предвидува дека овој закон се применува на сите јавни приходи и на сите споредни даночни давачки што ги управува Управата за јавни приходи на Република Македонија.

Односот на овој закон со другите закони е уреден во членот 3 од Законот. Имено според ставот 1, oвој закон има предност пред другите даночни закони. Доколку со овој закон нешто не е уредено, важат одредбите на соодветните посебни даночни закони (став 2). При примената на овој закон, секој поим кој што не е дефиниран поинаку го има значењето што е дефинирано со други закони (став 3). Во однос на постапките уредени со овој закон, се применуваат одредбите од други закони по прашања што не се уредени поинаку со овој закон (став 4).

Во членот 4 точка 9 од Законот, е определено дека даночен обврзник е оној кој што: 1) должи данок; 2) гарантира за данок; 3) треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице; 4) треба да поднесе даночна пријава и/или даночно објаснување; 5) мора да води книги или записи, или 6) мора да исполнува други обврски кои што му се наложени со даночните закони.

Според точката 10 од истиот член од Законот, даночен обврзник не е оној кој што треба да дава информации, да приложува документи, да предаде проценка или да дозволи пристап до имот и/или деловни простории во врска со даночна обврска на трето лице.

Според точка 13 од овој член од Законот, припадници на исто семејство на даночниот обврзник во смисла на овој закон се сметаат лицата само ако припаѓаат во еден од следните меѓусебни односи: 1) брачниот другар; 2) роднини по права линија; 3) сватови по права линија; 4) браќа и сестри; 5) деца на браќата и сестрите; 6) сопружници на браќата и на сестрите и браќа и сестри на сопружниците; 7) браќа и сестри на родителите; 8) хранител и посвоител, и 9) лицата во смисла на потточките 1), 2), 3), 6) и 8) од оваа точка и тогаш кога оваа врска повеќе не постои.

Поимот и содржината на даночно-правниот однос се определени во членот 16, според кој, даночно-правен однос е однос кој во даночната постапка ги опфаќа правата и обврските на Управата за јавни приходи од една страна и на даночниот обврзник од друга страна, при што особено се уредува исполнувањето на даночните обврски од страна на даночниот обврзник, како и правото на Управата за јавни приходи да бара исполнување на овие обврски.

Според членот 18 став 1 од Законот, даночен должник е лице кое треба да исполни одредена обврска за плаќање од дано-чната постапка во смисла на членот 16 од овој закон. Ставот 2 од истиот член од Законот, ги определува другите даночни должници и тоа:
1) даночен гарант кој одговара за плаќање на даночен долг на даночниот обврзник во случај кога даночниот обврзник тој долг не го плати во рокот на пристигнување,
2) даночниот обврзник во смисла на членот 4 точка 9 потточка 3 од овој закон и
3) други лица кои треба да исполнат некоја обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон (оспорена одредба).

Во членот 19 од Законот е определено дека, даночниот обврзник може да учествува во даночната постапка преку полномо-шник со приложување на соодветно полномошно до Управата за јавни приходи или преку својот законски застапник.

Според членот 20 став 1 од Законот, застапник со полно-мошно на даночниот обврзник е лице кое го застапува даночниот обврзник во рамките на добиеното овластување (полномошно) и во име и за сметка на даночниот обврзник презема дејствија во даночната постапка.

Нерезидентен даночен обврзник е должен да одреди полномошник во почетокот на настанување на даночната обврска, според ставот 2 на истиот член од Законот, а според ставот 3, ако нерезидентот остварува приходи кои се оданочуваат по одбивка, за кое не е задолжително поднесување даночна пријава, не постои обврска за одредување полномошник.

Од анализата на изнесените законски одредби произле-гува дека одредбите од Законот се применуваат, меѓу другото, на исполнувањето на обврските во врска основните даночни давачки и сите споредни даночни давачки, односно парични казни, даночни казни, камати и трошоци на присилна наплата на данок, како што определил членот 4 точка 4 од Законот. Даночно-правниот однос е дефиниран како однос кој во даночната постапка ги опфаќа правата и обврските на Управата за јавни приходи од една страна и на даночниот обврзник од друга страна, при што особено се уредува исполнувањето на даночните обврски од страна на даночниот обврзник, како и правото на Управата за јавни приходи да бара исполнување на овие обврски.

Даночниот обврзник, пак, не е само оној кој должи данок, туку и оној кој гарантира за данокот, треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице, треба да поднесе даночна пријава и/или даночно објаснување, мора да води книги или записи или мора да исполнува други обврски кои што му се наложени со даночните закони, како што определува членот 4 точка 9 од Законот. Точката 10 од истиот член од Законот определува кој не се смета како даночен обврзник.

Според тоа законодавецот во оспорениот член 18 став 2 точка 3 од Законот под други лица кои треба да исполнат некоја обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон ги подразбира сите лица опфатени во членот 4 точка 9 од Законот како и поблиско дефинираните во членот 18 став 2 точки 1 и 2, член 19 и член 20 од Законот, што според наводите од иниција-тивата не му е непозната околност на подносителот. Оттаму, анали-зата покажува дека поимот други лица кои треба да исполнат некоја обврска од даночната постапка ги опфаќа гарантот, лицето што треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице, подносителот на даночната пријава, задолжените за водење книги или записи, застапникот и законскиот застапник. Тука треба да се има предвид и фактот што интересите на процесно неспособните лица, државните органи и воопшто правните лица ги застапуваат застапниците по закон или пак кај лицата под старателство нивниот привремен застапник.

Врз основа на изнесеното произлегува дека оспорениот член 18 став 2 точка 3 од Законот рагзледуван како целина со член 4 точка 9, член 16, член 18 став 2 точки 1 и 2, член 19 и член 20 од Законот дава јасна нормираност по однос на тоа кој освен реалниот даночен обврзник може да биде друго лице кое треба да исполни некоја обврска од даночната постапка.

Во оспорениот поднаслов: „ Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“ е содржан оспорениот член 21 од Законот. Тргнувајќи од анализата на наведената одредба од Законот, произлегува дека со неа не се предвидува даночна обврска за трети лица што не се учесници во даночно-правниот однос како што тврди подносителот на иницијативата, бидејќи со неа не се предвидува стапување во даночна обврска наместо реалниот даночен обврзник, туку исполнување на обврската во име на застапуваното лице, со својство на даночен должник, кое заради својата спецификата не може самото да ја исполни обврската. Тоа е случај со правното лице, државните органи, процесно неспособното лице, малолетно лице, старател на оставина во кои случаи обврската за нив ја исполнуваат застапникот, законскиот застапник, родителот, старателот и така натаму. Ова уште повеќе што во ставот 2 од истата одредба од Законот се појаснува и правната состојба која настанува кога здружените лица немаат работоводител или наследникот нема старател за кој случај законодавецот предвидел даночната обврска да падне на заеднички товар на здружените лица или на самиот наследник.

Според тоа, Судот оцени дека оспорениот член 18 став 2 точка 3 поднасловот: „Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“ и членот 21 од Законот, како јасни, комплексни и прецизни норми се применливи, не создаваат правна несигурност кај граѓаните, не содржат арбитрерност со што не ги повредуваат владеењето на правото и правната заштита на сопственоста, како и право на почитување и заштита на приватноста, на личниот и семејниот живот, на достоинството и угледот на секој граѓанин.

Оттаму, овие одредби, според оцена на Судот, се во согласност со член 8 став 1 алинеи 3 и 6, член 25, член 30 и член 51 од Уставот.

По однос на оспорените член 29 и член 30 од Законот Судот оцени дека станува збор за нејасни, неизведени до крај правни норми, кои оставаат простор за арбитрерност и нивна различна приме-на, норми што создаваат правна несигурност, што не е во согласност со владеењето на правото како темелна вредност на уставниот поредок на Република Македонија од член 8 став 1 алинеја 3 од Уставот.

За Судот, имено, не е спорна потребата на законодавецот преку оспорените член 29 и 30 од Законот да се обезбеди што поголемо плаќање на даноците, но анализирајќи ја содржината на одредбите не е јасно дали со оваа одредба обврската на застапникот се ослабува или зајакнува со промената во статус застапник во гарант или даночен должник кога тој воопшто не ги исполнил или нена-времено ги исполнил должностите што му се доверени (член 29), односно и во случај кога врши прикривање на данок или зема учество во тоа прикривање, но само под услов застапуваното лице да нема својство на даночен должник (член 30). Притоа се имаше предвид дека застапникот е лице кое во име и за сметка на застапуваното лице ја исполнува даночната обврска, гарантот е лице кое гарантира за туѓи даночни долгови, под условите пропишани со закон, а даночен должник е лице кое треба да исполни одредена обврска за плаќање од даночната постапка. Исто така, не е јасно дали промената на статусот би предизвикала најнапред да се бара наплата од реалниот даночен должник, а потоа од некогашниот застапник, промент во гарант, или нов даночен должник или во секој случај даночната обврска ќе ја изврши некогашниот застапник, иако тој со тоа што не ги исполнил или ненавремено ги исполнил должностите што му се доверени или со извршеното прикривање на данок, односно земеното учество во тоа прикривање веќе јасно ставил до знаење дека обврската за застапуваното лице нема да ја изврши.

Промената на статусот на застапниците во гаранти или нови даночни должници, според Судот не го санкционира на јасен начин и во доволна мера однесувањето на застапниците спротивно на нивните преземени обврски.

Врз основа на наведеното оспорениот поднаслов: „Гаранција на застапникот“ и член 29 и оспорениот поднаслов: “Гаранција на застапуваниот“ и член 30 од Законот, како нејасни норми, норми што создаваат правна несигурност пред Судот се постави прашањето за нивната согласност со член 8 став 1 алинеја 3 од Уставот.

Во оспорениот член 44 став 2 од Законот е предвидено даночен управен акт да се смета за доставен до даночниот обврзник при пратка во земјата-третиот ден по предавање во пошта и при пратка во странство-еден месец по предавање во пошта.

Анализирајќи ја содржината на оспорената одредба произлегува дека доставувањето преку пошта се смета за уредно на денот на предавањето во пошта, што според Судот е правно нејасна и неиздржана норма. Имено не е јасно од каде и на каков начин лицето на кое се однесува даночниот управен акт ќе добие сознание дека за него, од некој орган, во поштата, на конкретен датум е доставен акт, по однос на кој, тој дополнително може или мора да презема процесни дејствија, да вложува жалба или пак да пристапи кон исполнување на обврската. Притоа сметано од денот на доставу-вање во поштата, односно токму од тој датум за лицето течат рокови и нивното пропуштање може да значи губење на правата, иако тоа и не мора да има сознание за доставувањето на писменото што се однесува на него и неговите права и обврски.

За Судот неспорна е потребата на законодавецот да обезбеди сигурен начин на доставување и намалување на можните изигрувања на уредното доставување, но оспорената одредба не е изведена докрај преку креирање на правно издржана норма, која нема да остави простор за правна несигурност и можност за губење на правата или неисполнување на обврските, едноставно заради немање на сознание дека во поштата на конкретен датум за лицето е оставен акт врз основа на кој течат права и обврски.

Имајќи го предвид сето наведено пред Судот со основ се постави прашањето за согласноста на оспорениот член 44 од Законот со член 8 став 1 алинеја 3 од Уставот.

Судот не согледува можност од настанување на тешко отстранливи последици поради кои причини оцени дека не се исполнети условите од член 27 од Деловникот на Уставниот суд за донесување на решение за запирање на извршувањето на поединечните акти и дејствија, донесени, односно преземени врз основа на оспорените законски одредби.

6. Врз основа на изнесеното, Судот одлучи како во точките 1 и 2 од ова решение.

7. Ова решение Судот го донесе во состав од претсе-дателот на Судот д-р Трендафил Ивановски и судиите д-р Наташа Габер-Дамјановска, Исмаил Дарлишта, Лилјана Ингилизова-Ристова, Вера Маркова, Бранко Наумоски, Игор Спировски, д-р Гзиме Старова и д-р Зоран Сулејманов. Решението под точката 1 Судот го донесе со мнозинство гласови.

У.бр.152/2008
24 декември 2008 година
С к о п ј е
м.л.

ПРЕТСЕДАТЕЛ
на Уставниот суд на Република Македонија
д-р Трендафил Ивановски