Уставен суд на
Република Северна Македонија
У.бр.63/2025
Скопје, 22.04.2026 година
Уставниот суд на Република Северна Македонија, во состав д-р Дарко Костадиновски, претседател на Судот и судиите Насер Ајдари, м-р Татјана Васиќ-Бозаџиева, д-р Осман Кадриу, Добрила Кацарска, д-р Гоце Наумовски, д-р Ана Павловска-Данева и м-р Фатмир Скендер, врз основа на член 110 од Уставот на Република Северна Македонија и член 73 од Актот на Уставниот суд на Република Северна Македонија („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр.115/2024), на седницата одржана на 22 април 2026 година, донесе
Р Е Ш Е Н И Е
НЕ СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување на уставноста на Законот за даночно ослободување со цел реализирање на Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 87/2025).
Образложение
I
Игорчо Точев од Скопје, до Уставниот суд на Република Северна Македонија, поднесе иницијатива за поведување постапка за оценување на уставноста на Законот означен во диспозитивот на ова решение.
Според наводите, со членовите 23, 24, 25, 26 и 27 од Законот за данокот на додадена вредност се уредуваат даночните ослободувања, а особено со член 24 став 1 се предвидува ослободување од данокот на додадена вредност за определен промет на добра и услуги поврзани со извозот, увозот, транзитот, слободните и царинските зони, посредничките услуги, прометот на благородни метали, воздушниот сообраќај и хуманитарните донации.
Се укажува дека член 24 став 2 од Законот предвидува дека, по исклучок на став 1 точка 2 на овој член, прометот на добра кои се превезуваат или испраќаат од земјата во слободни зони не е ослободен од данок на додадена вредност, доколку вкупниот износ на надоместокот за извршениот промет без данокот на додадена вредност, е еднаков или помал од 60.000 денари.
Понатаму, се наведува дека со оспорениот закон се уредуваат условите, начинот и постапката за остварување на даночното ослободување од данокот на додадена вредност за прометот на добра и услуги за реализација на проектите, согласно со Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр.17/2025).
Според наводите, вака утврденото ослободување со право на одбивка не произлегува од Законот за данокот на додадена вредност, бидејќи во ниту една одредба од тој закон не е предвидена можност со друг закон да се воведе ослободување од данокот на додадена вредност со право на одбивка на претходниот данок во форма што ја содржи оспорениот акт што е во спротивно на Уставот. Во иста насока се и тврдењата дека оспорениот закон, својата правна основа ја црпи исклучиво од наведената одлука, а не од уставните одредби, иако донесување специјален закон за изземање од давачки по правило не е забрането, но не е ни апсолутно, и истото мора да се темели на член 8 став 1 алинеи 3 и 7, член 32 и член 55 од Уставот на Република Северна Македонија, што во конкретниот случај изостанало.
Врз основа на наведеното, се предлага Судот да поведе постапка за оценување на уставноста на оспорениот закон и истиот да го укине, а согласно со член 37 од Актот на Судот, до донесување конечна одлука, да донесе решение за запирање на извршувањето на поединечни акти или дејствија преземени врз основа на оспорениот закон.
II
На седницата Судот утврди дека со член 1 од Законот за даночно ослободување, со цел реализирање на Oдлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 87/2025), се уредуваат условите, начинот и постапката за остварување на даночното ослободување од данокот на додадена вредност за прометот на добра и услуги за реализација на проектите согласно со Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 17/2025), изменета со Одлуката за изменување на Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 84/2025).
Судот, исто така, утврди дека со Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за начинот на обезбедување на средствата за целосна реализација на проект од јавен интерес („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 270/2025), којашто се повикува на претходно наведените одлуки, дополнително е уреден начинот на обезбедување на средствата потребни за целосна реализација на проект од јавен интерес.
Согласно со член 2 став 1 од Законот, прометот на добра и услуги извршен од страна на компаниите ангажирани од страна на финансиерот кон корисниците на проектите за реализација на проектите определени со наведената одлука, е ослободен од данокот на додадена вредност со право на одбивка на претходниот данок.
Според член 2 став 2 од Законот, прометот на добра и услуги извршен кон ангажираните компании за реализација на проектите определени со наведената одлука, исто така, е ослободен од данокот на додадена вредност со право на одбивка на претходниот данок.
Согласно со член 2 став 3 од Законот, за прометот на добра и услуги извршен кон ангажираните компании за реализација на проектите определени со наведената одлука, за кои тие се даночни должници согласно со член 32 став 1 точка 4 и член 32-а од Законот за данокот на додадена вредност, истите се ослободени од обврската да пресметаат и платат данок на додадена вредност.
Според член 2 став 4 од Законот, увозот на добра извршен од страна на ангажираните компании за реализација на проектите определени со наведената одлука е ослободен од данокот на додадена вредност.
Согласно со член 2 став 5 од Законот, увозникот, при увоз на добрата ослободени согласно со став 4 на овој член, на надлежниот царински орган задолжително му доставува копија од договорот меѓу финансиерот и ангажираните компании за реализација на проектите кои произлегуваат од наведената одлука, како и изјава дека увезените добра се наменети за реализација на тие проекти.
Според член 2 став 6 од Законот, даночниот обврзник кој врши промет на добра и услуги што е ослободен од данок на додадена вредност согласно со член 2 ставови 1 и 2 од овој закон, задолжително, освен името, односно називот на примателот на доброто или корисникот на услугите, во фактурата го наведува и називот на одлуката и законскиот основ за ослободување од данокот на додадена вредност.
Со член 3 од Законот е уредено дека добрата кои биле ослободени од плаќање данок на додадена вредност врз основа на член 2 став 4 од овој закон, во рок од три години од денот на увозот, не смеат да се отуѓат, да се дадат на користење на друг, да се позајмат или поинаку да се употребат за други цели, а не за оние за кои биле ослободени од плаќање на данокот на додадена вредност. Таквите предмети не смеат да се дадат во залог, да се изнајмат или да се дадат како осигурување за други обврски.
III
Согласно со член 8 став 1 алинеи 3 и 7 од Уставот на Република Северна Македонија, владеењето на правото и слободата на пазарот и претприемништвото, се темелни вредности на уставниот поредок на Република Северна Македонија.
Според член 32 став 1 од Уставот, секој има право на работа, слободен избор на вработување, заштита при работењето и материјална обезбеденост за време на привремена невработеност. Според став 2, секому, под еднакви услови, му е достапно секое работно место. Согласно со став 3, секој вработен има право на соодветна заработувачка. Според став 4, секој вработен има право на платен дневен, неделен и годишен одмор. Согласно со став 5, од овие права вработените не можат да се откажат. Според став 6, остварувањето на правата на вработените и нивната положба се уредуваат со закон и со колективни договори.
Согласно со член 51 од Уставот, во Република Северна Македонија законите мораат да бидат во согласност со Уставот, а сите други прописи со Уставот и со закон. Секој е должен да ги почитува Уставот и законите.
Со член 55 став 1 од Уставот, се гарантира слободата на пазарот и претприемништвото. Според став 2, Републиката обезбедува еднаква правна положба на сите субјекти на пазарот. Согласно со став 3, Републиката презема мерки против монополската положба и монополското однесување на пазарот. Согласно со став 4, слободата на пазарот и претприемништвото можат да се ограничат со закон единствено заради одбраната на Републиката, зачувувањето на природата, животната средина или здравјето на луѓето.
Во член 68 став 1 алинеја 2 од Уставот е утврдено дека Собранието на Република Северна Македонија донесува закони и дава автентично толкување на законите.
Согласно со член 68 став 1 алинеја 3 од Уставот, Собранието ги утврдува јавните давачки.
Согласно со член 110 алинеја 1 од Уставот на Република Северна Македонија, Уставниот суд на Република Северна Македонија, одлучува за согласноста на законите со Уставот.
IV
Според наводите во иницијативата, даночното ослободување уредено со оспорениот закон не произлегува од Законот за данокот на додадена вредност, поради што подносителот смета дека со посебен закон не може да се воведе ослободување од данок на додадена вредност со право на одбивка на претходниот данок во формата предвидена со оспорениот закон.
Судот утврди дека ваквите наводи се неосновани. Имено, од член 33 и член 68 став 1 алинеја 3 од Уставот произлегува дека јавните давачки се уредуваат со закон, односно дека Собранието е надлежно да ги утврдува јавните давачки. Уставот не воспоставува обврска даночните ослободувања да бидат уредени единствено во еден општ даночен закон. Оттука, законодавецот може со посебен закон да уреди специфичен и ограничен режим на данок на додадена вредност, доколку предметот, опфатот на субјектите и контролните механизми се доволно јасно и прецизно определени.
Односот меѓу оспорениот закон и Законот за данокот на додадена вредност е класичен пример на lex specialis derogat legi generali, при што во конкретниот случај станува збор за специјален закон којшто уредува точно однапред определен сегмент на чинители, без притоа да ја наруши целта на Законот за данокот на додадена вредност. Евентуалната законска колизија е прашање за системско усогласување, a не за уставно-судска анализа, освен во ситуација кога би се создала правна несигурност од уставно-правен аспект, нешто што во оваа ситуација евидентно изостанува.
Со оспорениот закон јасно се определуваат материјалниот опфат и кругот на субјекти на кои се однесува даночното ослободување, односно ангажираните компании од страна на финансиерот и корисниците на проектите, којшто се врзува со примената за реализација на точно идентификувани и однапред определени концесиски проекти ивоспоставува јасен механизам за документирање и контрола на користењето на даночното ослободување, каде е предвидено за даночниот обврзник кој врши промет на добра и услуги за кои е ослободен од данок на додадена вредност, задолжително освен име, односно назив на примателот на доброто или корисникот на услугите, во фактурата да се наведе и називот на Одлуката и законскиот основ за ослободување од данок на додадена вредност. Дополнително, при увоз, до царината се доставува договор меѓу финансиерот и ангажираните компании и изјава за намената, а увезените добра кои се под ослободување во рок од три години од денот на увозот, не смеат да се отуѓат, да се дадат на користење на друг, да се позајмат или поинаку да се употребат за други цели, а не за оние за кои билe ослободени од плаќање на данок на додадена вредност. Таквите предмети не смее да се дадат во залог, да се изнајмат или да се дадат како осигурување за други обврски. Со помош на овие механизми, законодавецот обезбедува правна сигурност и контрола, преку темелните вредности на уставниот поредок владеењето на правото и слободата на пазарот и претприемништвото, како и со членовите 32 и 55 од Уставот на Република Северна Македонија.
Самoто тоа што ослободувањето „со право на одбивка“ не е набројано во член 24 од Законот за данокот на додадена вредност не значи и автоматска уставна недозволеност. Она што е правно релевантно е тоа дали законодавецот успеал со висок степен на прецизност да ја нормира новонастаната ситуација, а не нејзината хиерархиска поставеност во законскиот систем.
Според наводите, оспорениот закон ја црпи својата основа од Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата. Напротив, во овој случај, според Судот, оспорениот закон не ја црпи својата нормативна основа од наведената одлука, ниту на актите донесени во врска со нејзината измена и понатамошна реализација, како правна основа, туку ги користи како референца за да го определи опфатот на проектите. Нормативната волја за даночното ослободување произлегува од самиот закон, донесен од Собранието на Република Северна Македонија, врз основа на член 68, а во врска со член 33 од Уставот. Упатувањето на овие акти во конкретната ситуација не претставува пренесување на фискална власт, туку законодавна техника за објективизација на опфатот, преку која ќе се врши понатамошна идентификација на проектите. Ваквата законодавна техника, каде имаме упатување на друг акт кој се користи како референца, е дозволена, доколку материјалните услови за даночниот режим се уредени во самиот закон, што тука е исполнето.
Имајќи го предвид член 51 од Уставот, според кој законите мораат да бидат во согласност со Уставот, а сите други прописи со Уставот и со закон, Судот утврди дека во конкретниот случај не е нарушена хиерархијата на правните акти. Оспорениот закон, како акт донесен од Собранието на Република Северна Македонија, самостојно ги уредува условите, начинот, постапката, субјектите и контролните механизми за остварување на даночното ослободување. Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 17/2025), Одлуката за изменување на Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за промена на намената на дел од средствата („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 84/2025) и Одлуката за склучување на анекс на договорот за концесија за начинот на обезбедување на средствата за целосна реализација на проект од јавен интерес („Службен весник на Република Северна Македонија“ бр. 270/2025), се користат како референтни акти за идентификација на проектите, а не како извор на даночни правила.
Во однос на наводите во иницијативата со кои се поставува прашањето за правната сигурност и предвидливост на оспорениот закон, според Судот, Законот содржи јасни и прецизни норми со однапред определени правила.
Прашањата за тоа дали конкретен промет или увоз биле наменети за реализација на одреден проект, се предмет на редовна даночна, царинска и судска контрола и не се предмет на уставно-судска оцена. Со оваа теза се потврдува и начелната супсидијарност на уставната контрола во области на сложена економско-фискална политика.
Врз основа на наведеното, според Судот, оспорениот закон претставува оправдано и пропорционално уредување во рамки на дозволениот законодавен простор во сферата на фискалната политика, каде истиот не создава правна несигурност од уставен аспект, ниту воспоставува дискриминаторски или монополски ефекти, при што Судот утврди дека нема повреда на член 8 став 1 алинеи 3 и 7, член 32 и член 55 од Уставот на Република Северна Македонија.
Имајќи го предвид изнесеното, во врска со предлогот истакнат во иницијативата, Судот до донесување конечна одлука, да донесе решение за запирање на извршувањето на поединечни акти или дејствија што се преземени врз основа на оспорениот закон бидејќи со неговото извршување би можело да настанат тешко отстранливи последици, Судот утврди дека не се исполнети условите за примена на член 37 став 1 од Актот на Уставниот суд на Република Северна Македонија.
V
Врз основа на наведеното, Судот одлучи како во диспозитивот на ова решение.
ПРЕТСЕДАТЕЛ
на Уставниот суд нa Република Северна Македонија,
д-р Дарко Костадиновски