У.бр.68/2017 – Уставен суд на Република Северна Македонија

Уставниот суд на Република Македонија, врз основа на член 110 од Уставот на Република Македонија и членовите 28 алинеја 2 и 71 од Деловникот на Уставниот суд на Република Македонија („Службен весник на Република Македонија“ бр.70/1992) на седницата одржана на 8 мај 2018 година, донесе

Р Е Ш Е Н И Е

1. НЕ СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување на уставноста на член 4 точка 9 потточка 2, член 18 став 2 точка 1, поднасловот: „Гаранција при откриен или неплатен данок“, и член 35-а од Законот за даночната постапка („Службен весник на Република Македонија„ бр.13/2006, 88/2008, 105/2009, 133/2009, 145/2010, 171/2010, 53/2011, 39/2012, 84/2012, 187/2013, 15/2015, 97/15, 129/15, 154/15 и 23/2016).

2. СЕ ОТФРЛА иницијативата за оценување на уставноста на поднасловот „Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“, член 21, поднасловот: „Постапка за утврдување на даночна гаранција“ и член 83 од Законот од означен во точката 1 од ова решение.

3. Стамен Филипов од Скопје до Уставниот суд на Република Македонија достави иницијатива за оценување на уставноста на наведените членови од точките 1 и 2 од ова решение од Законот за даночната постапка.

Иницијативата започнува со цитирање на содржината на членови од Законот за даночната постапка, при што се наведува дека на овие одредби не им било местото во Законот за даночната постапка, туку во друг материјален закон. Ова од причини што според општата одредба од член 1 став 1 од Законот за даночната постапка било предвидено дека со овој закон се уредува општото даночно право, постапката за утврдување на данок, постапката за контрола на данок, постапката за наплата на данок правата и обврските на даночниот обврзник и други прашања од даночната постапка. Понатаму, подносителот наведува дека и според член 4 точка 6 од Законот, даночната постапка е постапка за утврдување и наплата на јавните приходи. Според тоа, Законот за даночната постапка е процесен закон, како што е Законот за кривичната постапка, Законот за парничната постапка и други слични закони, а не материјален закон како што е пропишано со оспорените законски одредби.

Оспорените одредби не се во согласност со член 8 став 1 алинеја 3 и член 51 од Уставот на Република Македонија, затоа што со Одлука на Уставниот суд У.бр.152/2008 од 11.02.2009 година, е укинат поднасловот „Гаранција на застапникот“ и членот 29 како и поднасловот „Гаранција на застапуваниот“ и членот 30 од Законот за даночната постапка.

Имено, поднасловот: „Гаранција на застапникот“ бил содржан во членот 29 од Законот, според кој, лицата од членот 21 став 1 на овој закон, гарантираат за даночни долгови во врска со лицето кое го застапуваат, кога со умисла или од небрежност, воопшто не ги исполниле или ненавремено ги исполниле должностите што им се доверени.

Во поднасловот:„Гаранција на застапуваниот“ бил содржан членот 30 од Законот за даночната постапка, според кој, кога лицата од член 21 став 1 на овој закон, при вршењето на должностите кои им се доверени, вршат прикривање на данок или земат учество во тоа прикривање и со тоа прикривање ќе станат даночни должници или гаранти, тогаш лицето кое е застапувано одговара за даночните долгови кои настанале доколку истото не е даночен должник.

Оспорената одредба од членот 35-а од Законот за даночната постапка е донесена по донесување на Одлуката на Уставниот суд У.бр.152/2008 со која биле укинати поднасловот „Гаранција на застапникот“ и членот 29 како и поднасловот „Гаранција на застапуваниот“ и членот 30 од Законот за даночната постапка, при што оспорената одредба е спротивна на одредбата од член 112 став 3 од Уставот на Република Македонија, според кој одлуките на Уставниот суд се конечни и извршни.

Оспорената законска одредба на член 83 став 1 од Законот за даночната постапка се повикува на укинатите членови 29 и 30, поради што таа не може во пракса да се применува и истата не може да постои во правниот поредок како таква.

Понатаму, подносителот наведува дека при одлучување по иницијативата, да се имаат во предвид и одлуките на Уставниот суд на Република Македонија по предметите У.бр.228/2006, У.бр.213/2007, У.бр.152/2008 и У.бр.219/2008.

Врз основа на наведеното се предлага Уставниот суд да ги укине или поништи оспорените одредби од Законот за даночната постапка, а до донесување на конечна одлука да донесе Решение за запирање на извршувањето на поединечните акти или дејствија преземени врз основа на оспорените законски одредби.

4. Судот на седницата утврди дека:

1. Според оспорениот член 4 точка 9 потточка 2 од Законот за даночната постапка, даночен обврзник е оној којшто: гарантира за данок.

2.Според оспорениот член 18 став 2 точка 1 од Законот за даночната постапка, друг даночен обврзник е: даночен гарант кој одговара за плаќање на даночен долг на даночниот обврзник во случај кога даночниот обврзник тој долг не го плати во рокот на доспевање.
3.4 Во оспорениот поднаслов „Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“ е содржан оспорениот член 21 од Законот за даночната постапка во кој е предвидено:

(1) Законскиот застапник на лице и работоводител на здружени лица заради остварување приходи и имот без својство на правно лице (ортаклук) и старател на наследник, ги исполнува даночните обврски на лицето кое го застапува.
(2) Ако здружените лица немаат работоводител или наследникот нема старател, обврските од ставот (1) на овој член, паѓаат на товар на здружените лица заеднички или на самиот наследник.
5.6.Во оспорениот поднаслов „Гаранција при откриен или неплатен данок“ е содржан оспорениот членот 35-а во Законот во кој е предвидено:
(1) За даночниот долг на даночниот должник, утврден со решение на Управата за јавни приходи или неплатен кај поведување на постапка за присилна наплата, наплатата со сиот свој имот ја гарантира лицето кое со своите одлуки влијаело врз стопанските активности на даночниот должник, од кои произлегол даночниот долг.
(2) Лице чии одлуки влијаат врз активностите на даночниот должник е лицето кое:
– има удел во даночниот обврзник кој е должник, сразмерно на процентот на уделот,
– го застапува даночниот обврзник кој е должник, во висина која одговара на товарот кој произлегува од даденото овластување за застапување,
– има долг кон даночниот обврзник кој е должник, до висина на долгот кон него и
– го презема долгот, до висина на преземениот долг даден во нотарски заверената изјава.
(3) По исклучок за пристигнатиот а неплатен долг на даночниот обврзник кој е должник, настанат по основ на самооданочување или утврден од страна на Управата за јавни приходи, лицата од ставот (2) алинеи 1 и 2 на овој член не се гаранти за неплатениот данок, доколку докажат дека биле оневозможени за плаќање на пристигнатиот данок поради претходно нерешено правно прашање за кое е надлежен државен орган или суд.
(4) Со решение донесено во постапка за утврдување на даночна гаранција од членот 83 од овој закон, Управата за јавни приходи го определува лицето кое по одредбата од ставот (2) на овој член гарантира за даночниот долг.
7.8.Во оспорениот поднаслов „Постапка за утврдување на даночна гаранција“ е содржан оспорениот член 83 од Законот во кој е предвидено:
(1) Лицето кое гарантира согласно со членовите од 29 до 34 на овој закон за туѓи даночни долгови, се задолжува со решение за гаранција, за кое соодветно важат одредбите за даночно решение.
(2) Даночно решение не може да се донесе, доколку даночното побарување против главниот должник е застарено или истото не постои.

5. Според член 8 став 1 алинеја 3 од Уставот на Република Македонија, владеењето на правото е една од темелните вредности на уставниот поредок на Република Македонија.

Согласно член 51 од Уставот, во Република Македонија законите мораат да бидат во согласност со Уставот, а сите други прописи со Уставот и со закон. Секој е должен да ги почитува Уставот и законите.

Според член 112 став 3 од Уставот, одлуките на Уставниот суд се конечни и извршни.

Според член 1 од Законот за даночната постапка („Службен весник на Република Македонија“ бр. 13/2006, 88/2008, 105/2009, 133/2009, 145/2010, 171/2010, 53/2011, 39/2012, 84/2012, 187/2013, 15/2015, 97/15, 129/15, 154/15 и 23/2016), со овој закон особено се уредува: општото даночно право; постапката на утврдување на данок; постапката на контрола на данок; постапката на наплата на данок; правата и обврските на даночниот обврзник, и други прашања од даночната постапка. Овој закон е единствена основа на општото даночно право и на даночната постапка.

Членот 2 од Законот, предвидува дека овој закон се применува на сите јавни приходи и на сите споредни даночни давачки што ги управува Управата за јавни приходи на Република Македонија.

6. Во членот 4 точка 9 од Законот, е определено дека даночен обврзник е оној којшто: 1) должи данок; 2) гарантира за данок (оспорена точка); 3) треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице; 4) треба да поднесе даночна пријава и/или даночно објаснување; 5) мора да води книги или записи, или 6) мора да исполнува други обврски кои што му се наложени со даночните закони.

Поимот и содржината на даночно-правниот однос се определени во членот 16, според кој, даночно-правен однос е однос кој во даночната постапка ги опфаќа правата и обврските на Управата за јавни приходи од една страна и на даночниот обврзник од друга страна, при што особено се уредува исполнувањето на даночните обврски од страна на даночниот обврзник, како и правото на Управата за јавни приходи да бара исполнување на овие обврски.

Според член 18 став 1 од Законот, даночен должник е лице кое треба да исполни одредена обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон.

Ставот 2 од истиот член од Законот, ги определува другите даночни должници и тоа:

1) даночен гарант кој одговара за плаќање на даночен долг на даночниот обврзник во случај кога даночниот обврзник тој долг не го плати во рокот на пристигнување,( оспорена точка).
2) даночниот обврзник во смисла на членот 4 точка 9 потточка 3 од овој закон и
3) други лица кои треба да исполнат некоја обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон.

Од анализата на изнесените законски одредби произлегува дека одредбите од Законот се применуваат, меѓу другото, на исполнувањето на обврските во врска со основните даночни давачки и сите споредни даночни давачки, односно парични казни, даночни казни, камати и трошоци на присилна наплата на данок, како што определил член 4 точка 4 од Законот. Даночно-правниот однос е дефиниран како однос кој во даночната постапка ги опфаќа правата и обврските на Управата за јавни приходи од една страна и на даночниот обврзник од друга страна, при што особено се уредува исполнувањето на даночните обврски од страна на даночниот обврзник, како и правото на Управата за јавни приходи да бара исполнување на овие обврски.

Даночниот обврзник, пак, не е само оној кој должи данок, туку и оној кој гарантира за данокот, треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице, треба да поднесе даночна пријава и/или даночно објаснување, мора да води книги или записи или мора да исполнува други обврски кои му се наложени со даночните закони, како што определува член 4 точка 9 од Законот..

Според тоа законодавецот во оспорениот член 18 став 2 точки 1, 2 и 3 од Законот под друг даночен должник утврдил и други лицата кои треба да исполнат некоја обврска за плаќање од даночната постапка во смисла на членот 16 од овој закон,што ги подразбир сите лица опфатени во член 4 точка 9 од Законот како и поблиско дефинираните во член 18 став 2 точки 1, 2 и 3 од Законот.

Оттаму, направената анализа покажува дека како друг даночен должник кој треба да исполни некоја обврска од даночната постапка ги опфаќа гарантот, лицето што треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице, подносителот на даночната пријава, задолжените за водење книги или записи, застапникот, законскиот застапник.

Според тоа оспорениот член 18 став 2 точка 1 од Законот разгледуван како целина со член 4 точка 9, член 16, член 18 став 2 точки 1 и 2 од Законот дава јасна нормираност по однос на тоа кој освен реалниот даночен обврзник може да биде друго лице кое треба да исполни некоја обврска од даночната постапка, што подразбира и лицето кое гарантира за данок.

Со оглед на наведеното, Судот оцени дека наводите во иницијативата дека оспорениот член 4 точка 9 потточка 2 и член 18 став 2 точка 1 од Законот, се неосновани и истите не можат да бидат ставени под сомнение за нивната согласност со уставните одредби на кои се повикува подносителот на иницијативата.

7. Во оспорениот поднаслов: „ Законски застапник, ортак и привремен старател на оставина“ е содржан оспорениот член 21 од Законот, во кој е предвидено дека:

Тргнувајќи од анализата на наведената одредба од Законот, произлегува дека со неа не се предвидува даночна обврска за трети лица што не се учесници во даночно-правниот однос како што тврди подносителот на иницијативата, бидејќи со неа не се предвидува стапување во даночна обврска наместо реалниот даночен обврзник, туку исполнување на обврската во име на застапуваното лице, со својство на даночен должник, кое заради својата специфика не може самото да ја исполни обврската. Тоа е случај со правното лице, државните органи, процесно неспособното лице, малолетно лице, старател на оставина во кои случаи обврската за нив ја исполнуваат застапникот, законскиот застапник, родителот, старателот и така натаму. Ова уште повеќе што во ставот 2 од истата одредба од Законот се појаснува и правната состојба која настанува кога здружените лица немаат работоводител или наследникот нема старател за кој случај законодавецот предвидел даночната обврска да падне на заеднички товар на здружените лица или на самиот наследник.

Имајќи го предвид фактот што изнесеното становиште е изразено по предметот У.бр.152/2008 година, а наводите во иницијативата не содржат основи за поинакво одлучување, Судот оцени дека се исполнети условите од член 28 алинеја 2 од Деловникот на Уставниот суд за отфрлање на иницијативата по однос на оспорениот поднаслов и членот 21 од Законот.

8. Оспорениот член 35-а од Законот е поместен во оспорениот поднаслов „Гаранција при откриен или неплатен данок“ во кој е предвидено:
(1) За даночниот долг на даночниот должник, утврден со решение на Управата за јавни приходи или неплатен данок кај поведување на постапка за присилна наплата, наплатата со сиот свој имот ја гарантира лицето кое со своите одлуки влијаело врз стопанските активностите на даночниот должник, од кои произлегол даночниот долг.
(2) Лице чии одлуки влијаат врз активностите на даночниот должник е лицето кое:
– има удел во даночниот обврзник кој е должник, сразмерно на процентот на уделот,
– го застапува даночниот обврзник кој е должник, во висина која одговара на товарот кој произлегува од даденото овластување за застапување,
– има долг кон даночниот обврзник кој е должник, до висина на долгот кон него и
– го презема долгот, до висина на преземениот долг даден во нотарски заверената изјава.
(3) По исклучок за пристигнатиот а неплатен долг на даночниот обврзник кој е должник, настанат по основ на самооданочување или утврден од страна на Управата за јавни приходи, лицата од ставот (2) алинеи 1 и 2 на овој член не се гаранти за неплатениот данок, доколку докажат дека биле оневозможени за плаќање на пристигнатиот данок поради претходно нерешено правно прашање за кое е надлежен државен орган или суд.
(4) Со решение донесено во постапка за утврдување на даночна гаранција од членот 83 од овој закон, Управата за јавни приходи го определува лицето кое по одредбата од ставот (2) на овој член гарантира за даночниот долг.

Од анализата на содржината на оспорениот член 35-а од Законот за даночната постапка, јасно и недвосмислено произлегува дека: со него се уредуваат прашањата кои се однесуват на случаите кога даночниот долг на даночниот обврзник е утврден со решение на Управата за јавни приходи за неплатен даночен долг или покрената е постапка за присилна наплата, за неплатениот долг на даночниот обврзник гарантира лицето кое со своите одлуки влијаело на стопански активности на даночниот обврзник од каде и произлегол даночниот долг. Понатаму, од одредбата произлегува кои лица со своите одлуки влијаеле на активностите на даночниот должник поради што настанала обврската на даночниот должник и до која висина лицето гарантира за долгот. Воедно, со оспорената одредба се уредени и случаите кога како гаранти за настанат долг на даночниот обврзник по основ на самооданочување не можат да се јават лицата кои ќе докажат дека биле оневозможени да го платат пристигнатиот данок поради претходно нершени правни прашања за кои решава државен орган или суд.

Исто така, од оспорената одредба произлегува дека Управата за јавни приходи со решение во постапка за утврдување на даночна гаранција го определува лицето кое гарантира за даночниот долг поради тоа што со своите одлуки влијаело врз стопанските активности на даночниот должник од каде и произлегол долгот.

Тргнувајќи од наведените уставни одредби, анализата на оспорениот член, поднасловот и целината на Законот за даночната постапка, наспрема наводите во иницијативата Судот оцени дека истите се неосновани, поради што не може да се постави прашањето за нивната согласност со одредбите од Уставот на кои се повикува подносителот на иницијативата.

Наводите во иницијативата дека при донесување на оспорениот член и поднаслов од Законот не била почитувана Одлуката на Уставниот суд на Република Македонија У.бр.152/2008 од 11 февруари 2009 година, со која биле укинати поднасловот „Гаранција на застапникот“ и членот 29 како и поднасловот „Гаранција на застапуваниот“ и членот 30 од Законот за даночната постапка, а кој бил донесен по донесување на Одлуката на Уставниот суд како што наведува и подносителот на иницијативата, според Судот се неосновани.

Ова од причини што со оспорениот член и поднаслов како што е наведено, законодавецот јасно и недвосмислено го уредил прашањето во кои случаи и до која висина на место на даночниот должник, Управата за јавни приходи со решение ќе задолжи некој од лицата кои се појавуват како гаранти, а кои можат да го платат долгот.

9. Во оспорениот поднаслов „Постапка за утврдување на даночна гаранција“ е содржан оспорениот член 83 од Законот во кој е предвидено:
(1) Лицето кое гарантира согласно со членовите од 29 до 34 на овој закон за туѓи даночни долгови, се задолжува со решение за гаранција, за кое соодветно важат одредбите за даночно решение.
(2) Даночно решение не може да се донесе, доколку даночното побарување против главниот должник е застарено или истото не постои.

Тргнувајќи од содржината на оспорениот поднаслов и содржината на оспорениот член, наспрема наводите во иницијативата според кои оспорената одредба не може да се применува во праксата и истата на може да постои во правниот промет како таква, според Судот се неосновани, или поточно речено, Судот не е надлежен да се впушти во исправки и корекции на прописите што ги носи законодавниот орган.

Ова од причини што во насловот „Гаранција и оспорување“, освен укинатите поднаслови и членовите 29 и 30 од Законот, законодавецот определил и гаранција на правниот наследник (член 31), гаранција при ликвидација (член 32), гаранција при промена на статусот (член 33) и гаранција при одбивка (член 34).

Имајќи го предвид наведеното, Судот утврди дека, законодавецот очигледно направил пропуст што по интервенцијата односно по укинувањето на членовите 29 и 30 од Законот за даночната постапка не направил корекција во оспорениот член 83 од Законот што не ја прави одредбата неприменлива како што тврди подносителот на иницијативата.

10. Во однос на барањето од иницијативата, Судот да донесе Решение за запирање на извршувањето на поединечните акти или дејствија што се преземени врз основа на оспорените законски одредби,Судот оцени дека не се исполнети условите од членот 27 од Деловникот на Уставниот суд на Република Македонија.

11.Врз основа на изнесеното, Судот одлучи како во точките 1 и 2 од ова решение.

12. Ова решение Судот го донесе со мнозинство гласови во состав од од претседателот на Судот, Никола Ивановски и судиите: Насер Ајдари, Елена Гошева, Јован Јосифовски, д-р Осман Кадриу, д-р Дарко Костадиновски, Сали Мурати и Владимир Стојаноски.

У.бр.68/2017
8 мај 2018 година
Скопје

ПРЕТСЕДАТЕЛ
на Уставниот суд на Република Македонија
Никола Ивановски