Вовед
Уставниот суд на Република Македонија, врз основа на член 110 од Уставот на Република Македонија член 28 алинеја 2 и член 71 од Деловникот на Уставниот суд на Република Македонија (“Службен весник на Република Македонија” бр.70/1992) на седницата одржана на 25 ноември 2009 година, донесе
Р Е Ш Е Н И Е
Текст
1. НЕ СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување на уставноста на член 94-а од Законот за персоналниот данок на доход („Службен весник на Република Македонија“ бр.80/1993, 70/1994, 76/1996, 28/1997, 8/2001, 50/2001, 52/2001-исправка, 2/2002, 44/2002, 96/2004, 120/2005, 52/2006, 139/2006, 160/2007, 159/2008 и 20/2009).
2. СЕ ОТФРЛА иницијативата за оценување на уставноста на член 94-г од Законот означен во точката 1 од ова решение.
3. Консалтинг БС ДОО, Скопје, на Уставниот суд на Република Македонија му поднесе иницијатива за поведување на постапка за оценување на уставноста на членовите 94-а и 94-г од законот означен во точката 1 од ова решение.
Според наводите на подносителот на иницијативата оспорениот член 94-а од Законот бил во спротивност со членовите 51, 52 и 54 од Уставот како и со Амандманот XXI од Уставот на Република Македонија. Ова затоа што со оспорениот член органот за јавни приходи бил неприкосновен при донесување на решението за утврдување на данок од причина што ниту во Законот за персоналниот данок на доход ниту во други подзаконски акти не било регулирано односно пропишано на кој начин органот за јавни приходи ќе ги утврди приходите од кои лицата стекнале имот или располагаат со приходи поголеми од оданочените.
Подносителот на иницијативата, понатаму наведува дека со менување на текстот на член 94-а и со бришење на членовите 94-б и 94-в од Законот за изменување и дополнување на Законот за персоналниот данок на доход („Службен весник на Република Македонија“ бр.120/2005) се скратувало правото на лицето за покренување на постапка за докажување на изворите на средствата од кои бил набавен имотот и средствата со кои располага, односно скратено било правото на жалба кое било загарантирано со Уставот.
Во врска со оспорувањето на член 94-г од Законот, подносителот во иницијативата само го наведува и ја цитира неговата содржина без притоа да наведе ниту еден збор, односно причина за неговото оспорување.
4. Судот на седницата утврди дека во оспорениот член 94-а од Законот е предвидено дека: „Кога лицето поседува имот или располага со средства поголеми од оданочените, кои потекнуваат од приходи на кои не е утврден данок или не е доволно утврден, органот за јавни приходи донесува решение за утврдување на данокот на тој приход“.
5. Според член 8 став 1 алинеја 3 од Уставот, темелна вредност на уставниот поредок на Република Македонија покрај другите е и владеењето на правото.
Во член 33 од Уставот е предвидено дека секој е должен да плаќа данок и други јавни давачки и да учествува во намирувањето на јавните расходи на начин утврден со закон.
Според член 51 од Уставот, во Република Македонија законите мораат да бидат во согласност со Уставот, а сите други прописи со Уставот и со законите. Секој е должен да ги почитува Уставот и законите.
Според член 52 став 1 од Уставот, законите и другите прописи се објавуваат пред да влезат во сила, а според ставот 4 на овој член законите и другите прописи не можат да имаат повратно дејство, освен по исклучок, во случаи кога тоа е поповолно за граѓаните.
Според член 54 ставовите 1 и 3 од Уставот, слободите и правата на човекот и граѓанинот можат да се ограничат само во случаи утврдени со Уставот, при што ограничувањето на слободите и правата не може да биде дискриминирано по основ на пол, раса, боја на кожа, јазик, вера, национално или социјално потекло, имотна или општествена положба.
Според Амандман XXI од Уставот се гарантира правото на жалба против одлуки, донесени во постапка во прв степен пред суд.
Правото на жалба или друг вид на правна заштита против поединечните правни акти донесен во постапка во прв степен пред орган на државната управа или организации и друг орган што врши јавни овластувања се уредува со закон.
Според член 50 став 2, пак, од Уставот се гарантира судска заштита на законитоста на поединечните акти на државната управа и на другите институции што вршеле јавни овластувања.
Според член 1 од Законот за персоналниот данок на доход, со овој закон се воведува персонален данок од доход и се уредува начинот на оданочување на доходот на граѓаните.
Персоналниот данок на доход се плаќа годишно на збирот на нето приходите од сите извори освен приходите што се изземени од оданочување (член 2).
Со Законот за персоналниот данок на доход се утврдени: видовите на приходи остварени во земјата и во странство кои подлежат на оданочување, даночниот обврзник, даночната основа, начинот на утврдување на одделните видови приходи, утврдувањето, пресметувањето и наплатата на персоналниот данок на доход, поднесување на даночна пријава, како и пресметување на годишниот данок на доход.
Согласно член 89 од наведениот закон годишниот данок на доход со решение го утврдува органот за јавни приходи врз основа на податоците од даночната пријава, деловните книги и други податоци кои се од значење за утврдување на даночната обврска.
Според член 1 од Законот за даночната постапка („Службен весник на Република Македонија“ бр. 13/2006,88/2008 и 159/2008) со овој закон особено се уредува: општото даночно право; постапката на утврдување на данок; постапката на контрола на данок; постапката на наплата на данок; правата и обврските на даночниот обврзник, и други прашања од даночната постапка. Овој закон е единствена основа на општото даночно право и на даночната постапка.
Членот 2 од Законот, предвидува дека овој закон се применува на сите јавни приходи и на сите споредни даночни давачки кои ги утврдува Управата за јавни приходи на Република Македонија.
Односот на овој закон со другите закони е уреден во членот 3 од Законот, чии став 1 и став 4 се оспорени со иницијативите. Имено според ставот 1, oвој закон има предимство пред другите даночни закони. Доколку со овој закон нешто не е уредено, важат одредбите на соодветните посебни даночни закони (став 2). При примената на овој закон, секој поим кој што не е дефиниран поинаку го има значењето што е дефинирано со други закони (став 3). Во однос на постапките уредени со овој закон, се применуваат одредбите од други закони по прашања што не се уредени поинаку со овој закон.(став 4)
Во членот 4 од Законот, дадени се дефинициите, при што во точка 9 е определено дека даночен обврзник е оној кој што: 1) должи данок; 2) гарантира за данок; 3) треба да плати или наплати данок за сметка на трето лице; 4) треба да поднесе даночна пријава и/или даночно објаснување; 5) мора да води книги или записи, или 6) мора да исполнува други обврски кои што му се наложени со даночните закони.
Според точката 10 од истиот член од Законот, даночен обврзник не е оној кој што треба да дава информации, да приложува документи, да предаде проценка или да дозволи пристап до имот и/или деловни простории во врска со даночна обврска на трето лице.
Според точка 13 од овој член од Законот, припадници на исто семејство на даночниот обврзник во смисла на овој закон се сметаат лицата само ако припаѓаат во еден од следните меѓусебни односи: 1) брачниот другар; 2) роднини по права линија; 3) сватови по права линија; 4) браќа и сестри; 5) деца на браќата и сестрите; 6) сопружници на браќата и на сестрите и браќа и сестри на сопружниците; 7) браќа и сестри на родителите; 8) хранител и посвоител, и 9) лицата во смисла на потточките 1), 2), 3), 6) и 8) од оваа точка и тогаш кога оваа врска повеќе не постои.
Поимот и содржината на даночно-правниот однос се определени во членот 16, според кој, даночно-правен однос е однос кој во даночната постапка ги опфаќа правата и обврските на Управата за јавни приходи од една страна и на даночниот обврзник од друга страна, при што особено се уредува исполнувањето на даночните обврски од страна на даночниот обврзник, како и правото на Управата за јавни приходи да бара исполнување на овие обврски.
Во членот 17 од Законот, се определени надлежностите на Управата за јавни приходи во даночната постапка. Па така Управата за јавни приходи во даночната постапка ги врши работите кои се однесуваат на водење на првостепена даночна постапка, водење регистар на даночни обврзници и даночни акти и на евиденција, откривање на даночни казниви дела и на нивни извршители, водење на првостепена прекршочна постапка, како и други работи одредени со овој закон.
Според членот 50 од овој закон, даночниот обврзник мора да учествува во утврдувањето на фактичката состојба, така што своето учество го исполнува особено со изнесување на целосни и вистинити факти битни за оданочување и за тие свои тврдења треба да поднесе докази.
Според членот 57 од Законот, Управата за јавни приходи ги користи сите доказни средства потребни за утврдување на фактите битни за оданочување, а особено: 1) собирање информации од даночниот обврзник и од други лица; 2) одредување вештаци; 3) прибавување на исправи и списи, и 4) излегување на увид.
Според членот 58 од Законот, Управата за јавни приходи може да го повика даночниот обврзник во своите службени простории за појаснување на содржината на даночната пријава.
Според членот 59 став1 од овој закон, Управата за јавни приходи може да користи дополнителни информации. Според ставот 2 на истиот член, дополнителни информации од ставот 1 на овој член, се информации за факти утврдени во даночна постапка на трети лица, а кои би можеле да бидат значајни за други даночни постапки. Според ставот 3, во водењето на даночната постапка, Управата за јавни приходи може од даночниот обврзник да ги бара сите информации за неговото работење во земјата и во странство, за неговите активности и за изворите на средства за купување на деловен и личен имот.
Во членот 180 од наведениот закон е предвидено дека со денот на применување на овој закон, покрај другите, престануваат да важат одредбите од членовите 56, 91, 92, 93, 94, 136, 142, 143 и 143-а од Законот за персоналниот данок на доход („Службен весник на Република македонија“бр.80/1993, 70/1994, 76/1996, 28/1997, 8/2001, 50/2001, 52/2001-исправка, 2/2002, 44/2002, 96/2004, 120/2005, 52/2006, 139/2006, 160/2007, 159/2008 и 20/2009).
Наведените одредби кои со донесувањето на Законот за даночната постапка престанале да важат, покрај другото го регулирале прашањето за правото на жалба против решение на орган за јавни приходи (член 91, 92, 93), обнова на постапката (член 94), рокот на застареност, прекин на застареноста (142, 143).
Во членот 172 ставовите 1 и 2 од Законот за даночната постапка поместена во делот „Постапка по жалба“ е предвидено дека „против даночен управен акт даночниот обврзник може да поднесе жалба“. Жалба може да се поднесе и кога Управата за јавни приходи по барање на даночниот обврзник не донела даночен управен акт во рокот утврден со законот.
Според член 173 од Законот, жалба против даночен управен акт може да поднесе и лице за чии права и обврски е одлучено со даночниот управен акт, а според член `174 од Законот, жалбата се поднесува во рок од 15 дена од денот на доставувањето.
Согласно член 175, пак,од Законот, по жалбата против даночниот управен акт на организационата единица одлучува министерот за финансии.
Во членовите 175-а, 175-б, 175-в, 175-г, 175-д, 175-г, 175-е и 175-ж од Законот се уредени прашањата за: предавање на жалбата, содржината на жалбата, правното дејство на жалбата, откажување од жалбата, повлекување на жалбата, прекинување на постапката, доставување на жалбата и доставување на решението по жалбата.
Во член 176 од Законот е предвидено дека против решението по жалбата даночниот обврзник може да поднесе тужба пред Управниот суд.
Имајќи ги предвид наведените уставни одредби, анализата на Законот за персонален данок на доход, анализата на Законот за даночната постапка, наспрема наводите од иницијативата дека со оспорениот член 94-а од Законот за персонален данок на доход органот за јавни приходи бил неприкосновен при донесување на решение за утврдување на данок во случај кога ќе утврди приходи кои лицата ги стекнале или располагат се поголеми од оданочените, Судот оцени дека се неосновани.
Оспорената одредба од Законот не може да се гледа изолирано само по себе, без да се имаат во предвид одредбите од Законот за даночната постапка со кои се уредуваат прашањата за постапката за утврдување на даноците, постапката и контрола на даноците, постапката за наплата на даноците, правата и обврските на даночниот обврзник и други прашања како основен закон на општото даночно право и даночната постапка.
Тргнувајќи од наведеното, според Судот неосновани се наводите во иницијативата дека органот за јавни приходи арбитрерно и без постоење на законски и подзаконски акти донесувал решение за утврдување на персонален данок од доход за лице кое поседува и располага со средства поголеми од оданочените, или кои потекнуваат од приходи за кои не е утврден данок или не е доволно утврден. Имено, поаѓајќи од целината на Законот за даночната постапка јасно и недвосмислено произлегува дека даночно правниот однос е правен однос помеѓу Управата за јавни приходи и даночниот обврзник при што обврските во даночната постапка поврзани со пријавувањето на факите за оданочување Законот ги предвидел како обврска за даночниот обврзник, а на Управата за јавни приходи и дал овластување да ги користи сите доказни средства потребни за утврдување на фактите битни за оданочување.
Ваквата законска поставеност на правата и обврските на учесниците во даночно правниот однос,според Судот е во насока на исполнување на уставната обврска за плаќање на даноците како јавни давачки, а со цел да се оневозможи евазија на даночниот систем, односно одбегнување на плаќање на даноците.
Судот, исто така, оцени дека не се основани наводите во иницијативата дека со оспорената одредба се оневозможувало даночниот обврзник да поднесе жалба и да ги докаже изворите на средствата од кои бил набавен имот и средства со кои располагало лицето. Ова затоа што факт е дека оспорениот член не предвидува право на жалба против донесеното решение (ваква можност имаше лицето пред измената на Законот), меѓутоа правото на жалба против решението на органот за јавни приходи е утврдено во Законот за даночна постапка.
Со оглед на наведеното, Судот оцени дека не може да се постави прашање за согласноста на член 94-а од Законот со одредбите од Уставот на кои се повикува подносителот на иницијативата.
6. Судот, понатаму, утврди дека во оспорениот член 94-г од Законот е предвидено дека: „Основа за пресметување на данокот претставува разликата меѓу вредноста на имотот и даночната висина на средствата за нејзино стекнување“.
Судот исто така утврди дека оспорениот член 94-г од Законот бил предмет на оцена пред Уставниот суд на Република Македонија, при што Судот со Решение У.бр.240/2007 од 8 март 2008 година не повел постапка за оценување на неговата согласност со Уставот.
Во образложението на решението, Судот изразил став дека оспорениот член е во согласност со лен 33 од Уставот според кој секој е должен да паќа данок и други јавни давачки и да учествува во намирување на јавни расходи.
Според член 110 алинеи 1 и 2 од Уставот на Република Македонија, Уставниот суд одлучува за согласноста на законите со Уставот и за согласноста на другите прописи и на колективните договори со Уставот и со законите.
Согласно член 28 алинеја 2 од Деловникот, Уставниот суд ќе ја отфрли иницијативата ако за истата работа веќе одлучувал, а нема основа за поинакво одлучување.
Имајќи ја предвид содржината на оспорената одредба, наводите во иницијативата, како и фактот што Уставниот суд на Република Македонија по предметот У.бр.240/2007 од 8 март 2008 година ја оценувал оспорената одредба, при што не нашол основ за поведување на постапка за оценување на нејзината уставност, а во предметната иницијатива наведените аргументи не преставуваат доволен основ за поинакво одлучување, Судот утврди дека постојат основи за отфрлање на иницијативата.
7. Врз основа на изнесеното, Судот одлучи како во точките 1 и 2 од ова решение.
8. Ова решение Судот го донесе во состав од претседателот на Судот д-р Трендафил Ивановски и судиите д-р Наташа Габер-Дамјановска, Исмаил Дарлишта, Лилјана Ингилизова-Ристова, Вера Маркова, Бранко Наумоски, Игор Спировски, д-р Гзиме Старова и д-р Зоран Сулејманов.
У.бр.122/2009
25 ноември 2009 година
С к о п ј е
лк
ПРЕТСЕДАТЕЛ
на Уставниот суд на Република Македонија
д-р Трендафил Ивановски