27/1996-1-0

Уставниот суд на Република Македонија, врз основа на член 110 од Уставот на Република Македонија, и член 71 од Деловникот на Уставниот суд на Република Македонија (“Службен весник на Република Македонија” бр.70/92), на седницата одржана на 10 април 1996 година, донесе

1. СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување уставноста на член 116 и член 135 од Законот за персоналниот данок од доход (“Службен весник на Република Македонија” бр.80/93).

2. НЕ СЕ ПОВЕДУВА постапка за оценување уставноста на член 4, член 29 став 2, член 76 став 4, член 89 и член 112 од Законот за персоналниот данок од доход.

3. СЕ ОТФРЛА иницијативата за оценување уставноста на член 30 и член 100 став 3 од Законот за персоналниот данок од доход.

4. НЕ СЕ УВАЖУВА барањето за изрекување времена мерка.

5. На Уставниот суд на Република Македонија Велимир Јовановски од с. Мирковци-Скопје му поднесе иницијатива за оценување уставноста на членовите од Законот означени во точките 1, 2 и 3 од ова решение затоа што во член 4 од Законот биле пропишани различни начини на пресметување и наплатување на аконтација на данокот, што во член 29 став 2 од Законот за обврзници на данок од доход биле прогласени физичките лица во својство на членови на друштво со неограничена солидарна одговорност на членовите командитот и комплементар, сопственик на земјоделско земјиште и сопственик на друго правно лице без да го наведе видот на приходите за кои тие се прогласени за обврзници на данок, без да ги наведе и другите организациони форми на претпријатија, што во член 30 од Законот било пропишано дека личното примање од вршење стопанска и професионална дејност како основа за пресметување по правило не можела да биде пониска од просечната плата остварена во Републиката граѓаните биле задолжени однапред да плаќаат данок за приход што не го оствариле, што во член 76 став 4 од Законот било предвидено аконтацијата на данокот по добивка од член 75 од Законот за граѓабните кои оствариле лични примања од стопанска и професионална дејност да се пресметува врз основа на член 30 од законот, а за другите приходи од член 75 бил пропишан друг начин односно аконтацијата се утврдувала врз основа на остварениот приход, што во член 89 од законот не бил утврден редоследот по кој органот за јавни приходи можел да ги применува пропишаните начини за утврдување данокот од доход за даночните обврзници кои не поднеле даночна пријава, што во членовите 112 и 116 став 1 било предвидено овластување на службеното лице на органот на управата за јавни приходи доколку даночниот обврзник не сакал сам да ги отвори просториите попишување и претрес да се изврши во присуство на полнолетни членови на семејството, а во поимот просторија влегувал и домот на даночниот обврзник и што со член 135 од Законот за наплата на данокот од доход покрај даночниот обврзник биле обврзани и полнолетните членови на семејството доколку во моментот на настанувањето на обврската живееле во исто семејно домаќинство, што не било во согласност со членовите 9, 25, 26 и 54 став 3 од Уставот на Република Македонија и со Законот за претпријатијата, Законот за сметководството како и со одредбите од оспорениот закон.

Воедно во иницијативата се бара до конечното одлучување Судот да ги запре од извршување поединечните акти и дејствија што ќе бидат донесени односно преземени врз основа на оспорениот закон, заради спречување на настанување неотстранливи штетни последици.

6. На седницата Судот утврди дека според член 116 став 1 од Законот, доколку обврзникот не сака сам да ги отвори просториите заради вршење попис и процена, службеното лице на органот за јавни приходи е овластено да ги отвори затворените простории, а согласно ставот 2 на член 116 од Законот, ако се претпоставува дека подвижни предмети што се погодни за попис се скриени кај даночниот обврзник или кај друго лице, службеното лице ќе ги повика да ги предадат, а ако не постапи според повикот ќе им се изврши личен претрес во присуство на двајца сведоци. За преземените дејствија од претходните ставови и присутните лица согласно став 3 на овој член од Законот задолжително се наведуваат во записникот за попис.

Според член 26 од Уставот на Република Македонија се гарантира неповредливоста на домот: Правото на неповредливоста на домот може да биде ограничено единствено со судска одлука кога е во прашање откривање или спречување на кривични дела или заштита на здравјето на луѓето.

Член 116 од Законот предвидува институт влегување во простории на даночниот обврзник во кои се претпоставува дека има подвижни предмети погодни за попис против волјата на даночниот обврзник. Бидејќи законот не дефинира изречно за каков вид простории станува збор во поимот простории влегува и домот на обврзникот. Со тоа всушност се востановува институтот противправно влегување во домот од страна на службено лице заради попишување на предмети погодни за присилна наплата на данок. Уставната гаранција за неповредливоста на домот предвидува само еден исклучок откривање или спречување на кривично дело или заштита на здравјето на луѓето, а сето тоа под услов за влегување во домот на граѓаните да постои судска одлука.

Со оглед на тоа што оспорената законска одредба овозможува службеното лице да ги отвора затворените простории заради попис на предмети против волјата на нивните корисници што не влегува во случаите определени со Уставот како исклучок од гаранцијата за неповредливоста на домот, ниту, пак, за тоа е предвидено како услов претходно судска одлука, се постави прашањето за согласноста на член 116 со член 26 од Уставот на Република Македонија.

7. Според член 135 од Законот, за наплата на аконтациите на даноците од земјоделска дејност, од стопанска и професионална дејност, од авторски права и правата од индустриска сопственост, од капитал, од имот и имотни права и од капитални добивки, гарантираат со својот имот даночниот обврзник и полнолетните членови на семејството кои во моментот на настанувањето на обврската живеат во заедничко семејство.

Со член 30 став 1 од Уставот се гарантира правото на сопственост и правото на наследување. Според став 2 на овој член од Уставот, сопственоста создава права и обврски и треба да служи за добро на поединецот и заедницата, а според став 3 на овој член од Уставот, никому не може да му биде одземена или ограничена сопственоста и правата кои произлегуваат од неа освен кога се работи за јавен интерес утврден со закон.

Според членовите 2 и 3 Законот за семејство “Службен весник на Република Македонија” бр.80/92 семејството е животна заедница на родители и деца и други роднини ако живеат во заедничко домаќинство. Односите во семејството се засновуваат врз рамноправност, взаемно почитување, меѓусебно помагање и издржување и заштита на интересите на малолетните деца. Во Законот во посебна глава се разработени имотните односи на брачните другари и имотот на малолетните лица а не и за имотот на другите полнолетни лица.

Тргнувајќи од наведената одредба од Уставот, а имајќи предвид дека со оспорената одредба од законот се утврдува дека присилната наплата на данокот кај даночните обврзници ќе се наплатува и од полнолетните членови на семејството кои во моментот на настанување на обврската живеат во заедничко семејство, според мислењето на Судот ова решение излегува надвор од рамките на Уставот, затоа што тоа би значело ограничување или одземање на сопственоста на други лица, само поради фактот на нивното живеење во исто семејно домаќинство, поради тоа Судот смета дека основано може да се постави прашањето за согласноста на член 135 од Законот со член 30 од Уставот на Република Македонија.

8. На седницата Судот, исто така, утврди дека во член 4 став 1 од Законот на одделни видови приходи од член 3 на овој закон во текот на годината се пресметува аконтација на данокот од доход што се наплатува по одбиток на секој приход или врз основа на решение на органот за јавни приходи освен ако поинаку не е определено со овој закон. Според став 2 на овој член од Законот, износот на платениот данок од став 1 на овој член се одбива од пресметаниот годишен данок од доход, а олеснувањата се признаваат во износ во кој се одобрени при аконтативното пресметување.

Според член 9 од Уставот на Република Македонија граѓаните пред Уставот и законите се еднакви. Според член 33 од Уствот секој е должен да плаќа данок и други јавни давачки и да учествува во намирувањето на јавните расходи на начин утврден со закон.

Од изнесените уставни одредби произлегува дека законодавецот може да ги утврдува видовите даноци, основите за плаќање данок како и начинот и постапката за негово пресметување и наплатување. Во тие рамки со закон можат да се утврдат различни видови даноци и да се утврдуваат различни начини на нивно пресметување и наплатување во зависност од природата и крактерот на овие фактички и правни ситуации и состојби што претставуваат основа за плаќање на данок. Така, обврзниците за плаќање различни даноци со оглед на различната природа на даноците што ги плаќаат се наоѓаат во различна положба, па уставното начело на еднаквоста не обврзува во иста положба да се наоѓаат обврзниците на различни даноци туку само обврзниците на еден ист вид данок.

Ваквиот пристап кон прашањето на еднаквоста во пресметувањето и плаќањето на даноците може да се примени и во оние ситуации кога еден ист вид данок се плаќа по различни односи како што се случајот со персоналниот данок од доход. Неговиот збирен назив е персонален данок од доход, меѓутоа, во суштина се работи за повеќе видови даноци што се плаќаат по различни основи утврдеи во законот како што се приходите од земјоделска дејност, приходите од имот и имотни права, личните примања од стопанска и професионална дејност и друго.

Според тоа, приходите од земјоделска дејност на пример по својот карактер се разликуваа од приходите од имот и имотни права и затоа од аспект на уставното начело на еднаквоста оправдана е разликата што се прави во начинот на нивното пресметување на данокот зависно од кој вид приход се работи. Што значи, даночниот обврзник од приход од земјоделска дејност се наоѓа во различна фактичка и правна ситуација во однос на даночниот обврзник од приходи од имот и имотни права, поради што различниот начин на пресметување на овие два различни видови пресонален данок односно данок од доход не го повредува уставното начело на еднаквоста, поради што Судот оцени дека оспорениот член 4 не е во несогласност со означените одредби од Уставот.

9. Во член 29 став 1 од Законот е предвидено дека обврзник на данокот од доход на личните примања од стопанска и професионална дејност е физичко лице кое остварува лични примања од вршење на стопанска дејност, давање професионални и други интелектуални услуги, а според став 2 на овој член од Законот обврзник на данокот е и член на друштво со неограничена солидарна одговорност на членовите, комплементар и командитор во командитно друштво, сопственик на земјоделско стопанство, дуќан или друго правно лице.

Според означената одредба од законот обврзници на данок од доход по основ на вршење на стопанска и професионална дејност се физички лица кои остваруваат лични примања од стопанска и професионална дејност, професионални и други интелектуални услуги како и членови на друштво со неограничена солидарна одговорност, комплементар и командитор, сопственик на земјоделско земјиште и дуќан или друго правно лице, но само како физичко лице кое е лично ангажирано во работењето во сопственото или ортачкото претпријатие-односно кога тоа остварува лични примања по основ на вработеност во своето претпријатие. Тоа значи дека законот го определил видот на приходот и носителите на обврската за плаќање на овој вид данок.

Судот смета дека за законот е сосема ирелевантен правниот статус на формата во која се стекнуваат лични примања од стопанска и професионална дејност. Законот набројал неколку такви форми како што се стопанска и професионална дејност, професионални и други интелектуални услуги, друштво со неограничена солиударна одговорност, комплементар и командитор во командитно друштво дуќан, земјоделско стопанство и ја оставил отворена можноста и остварувањето на лични примања во форма на други правни лица да биде основа за плаќање на овој вид данок.

Судот оцени дека околноста што Законот набројал само некои видови на организациони форми во кои се остваруваат лични примања како основа за оданочување не значи ослободување од плаќање на овој вид данок на оние даночни обврзници што остваруваат лични примања од стопанската и професионална дејност во организациони форми што не се изречно наброени во законот. Според тоа, фактот што утврдената основа за плаќање на овој вид данок е единствена за сите обврзници што остваруваат такви примања го обезбедува начелото на еднаквост утврдено со Уставот.

Фактот што командитор и комплементар се јавуваат како даночни обврзници и на друг вид даноци како што се на пример данокот од добивка не влијае врз можноста со закон да се предвиди тие да плаќаат и данок од лични примања бидејќи личните примања од стопанска и професионална дејност претставуваат сосема различна даночна основа од добивката на друштвото што меѓусебно не се исклучуваат. Што значи дека, својството на даночен обврзник по еден основ не ги ослободува граѓаните од обврската да бидат утврдени како даночни обврзници по друг основ, поради што Судот оцени дека и од овој аспект не може да се постави прашањето за согласноста на оспорениот член 29 став 2 со уставното начело на еднаквост и член 33 од Уставот.

10. Спјоред член 76 став 1 од Законот аконтација на данокот од приходите од член 75 на овој закон пресметува исплатувачот за секој обврзник и за секој поединечно исплатен приход. Според став 2 од овој член аконтацијата на данок од приходите од член 785 став 1 се пресметува врз даночната основа од член 15 став 1 точките 1, 2 и 5 на овој Закон. Според став 3 аконтацијата на приходите од член 14 точка 10 од овој Закон (приходи остварени по основ на договор на дело) се пресметува според даночната основа од член 15 точка 3 на овој член со примена на стапка од 23%.

Во оспорениот став 4 на член 76 е предвидено аконтацијата на данокот за приходите по основ на лични примања од стопанска и професионална дејност да се пресметува врз даночна основа од член 30 од овој закон.

Со означената одредба од законот се утврдува техниката на наплата на данокот пред истекот на фискалната година по пат на аконтација на данокот. Баквиот начин на плаќање не е конечен туку привремен и во рамките на овластувањето да го утврди и начинот на плаќање на данок законот може како основа за аконтативно наплатување да утврди било каква големина за која смета дека приближно одговара на онаа големина што ќе биде основа за конечното пресметување на данокот на крајот на фискалната година. Притоа, ваквиот начин на утврдување на аконтацијата се однесува само на приходите од член 75 од законот (лични примања по основ на работен однос, лични примања од стопанска и професионална дејност и слично) кои по својот карактер се блиски до платата како најкарактеристичен и најмасовен вид на лично примање. Тоа не значи дека законот ги изедначува различните категории обврзници односно носители на различни видови на лични примања затоа што на крајот на фискалната година на секој од нив на посебнен начин ќе се утврди конечниот износ на данокот според даночната основица што е карактеристична за соодветниот вид лично примање, а која е утврдена со законот поради што Судот смета дека оспорената одредба не е во несогласност со уставното начело на еднаквост.

11. Според член 89 од законот ако обврзникот на општиот повик не поднесе даночна пријава или ако деловните книги не можат да послужат како основа за утврдување даночната обврска данокот ќе се утврди: 1) врз основа на службените податоци за остварениот приход и трошоците на работењето на обврзникот со кој располага органот за јавни приходи; 2) со споредување со обврзник со слична или иста дејност при што како елементи на споредување особено се земаат местото каде што се врши дејноста, стручната квалификација, годините на старост, опременоста со средствата за работа, бројот на вработените, асортиманот на производите и услугите и другите околности и факти што се од значење за остварување на приходот; 3) врз основа на споредување на просечните нето плкати кај вработените кај правните лица од иста или слична дејност кој таа дејност ја вршат под приближно исти услови, и врз основа на стручен наод и мислење на вештак.

Судот оцени дека со тоа што органот за јавни приходи со закон е овластен да го избере основот односно критериумот за утврдување на данокот од доход не се повредува уставната одредба според која секој е должен да плаќа данок и други јавни давачки. Со оспорената одредба определени се различни начини и критериуми за утврдување висината на данок од доход. Притоа, во ситуација кога лицето не дало пријава и не водело деловни книги кој начин ќе се примени не зависи од автономната волја на органот, туку органот за јавни приходи може да го избере соодветниот критериум кој ќе овозможи најблиску и најобјективно да ја утврди висината на данокот од доход, поради што Судот оцени дека член 89 од законот не е во несогласност со член 33 од Уставот на Република Македонија.

12. Во член 112 од Законот е предвидено дека попишувањето на подвижен имот се врши во присуство на даночниот обврзник односно на некој од полнолетните членови на семејството.

Од цитираната одредба произлегува дека со неа не се регулира присилното влегување во просториите на претрес на даночниот обврзник туку само начинот на попишувањето на подвижниот имот на даночниот обврзник, со цел да се обезбеди наплата на данокот поради што Судот оцени дека оспорената одредба не е во несогласност со член 26 од Уставот.

13. На седницата Судот утврди дека со решение У.бр.71/94 од 25 октомври 1994 година не повел постапка за оценување уставноста на член 30 од законот и со решение У.бр.6/96 од 3 април 1996 година не повел постапка за оценување уставноста на член 100 став 3 од Законот. Имајќи во вид дека Судот за истата работа веќе одлучувал, а сега не наоѓа основи за поинакво одлучување одлучи како во точката 3 од ова решение.

14. Во врска со наводите во иницијативата дека оспорените членови од Законот не биле во согласност со Законот за претпријатијата, Законот за сметководството како и со одредбите на оспорениот закон, Судот согласно член 110 од Уставот не е надлежен да одлучува за меѓусебната усогласеност на законите.

15. Во врска со барањето за изрекување времена мерка Судот оцени дека не се исполнети условите од член 27 од Деловникот и не го уважи барањето за изрекување на времена мерка.

16. Врз основа на изнесеното, Судот одлучи како во точките 1, 2, 3 и 4 од ова решение.

17. Ова решение Судот го донесе со мнозинство гласови во состав од претседателот на Судот д-р Јован Проевски и судиите Бахри Исљами, д-р Никола Крлески, Олга Лазова, д-р Стојмен Михајловски, д-р Милан Недков, Бесим Селими, д-р Јосиф Талевски и д-р Тодор Џунов (У.бр.27/96).