У.бр.152/2002

Уставниот суд на Република Македонија, врз основа на член 110 од Уставот на Република Македонија и член 47 став 1 алинеја 2 од Деловникот на Уставниот суд на Република Македонија (“Службен весник на Република Македонија” бр.70/92) на седницата одржана на 23 април 2003 година, донесе

1. СЕ ЗАПИРА постапката за оценување уставноста на членот 38-а од Законот за ревизија (“Службен весник на Република Македонија” бр.65/97, 27/2000, 31/2001 и 61/2002).
2. Уставниот суд на Република Македонија по иницијатива на Душан Димитров од Скопје и други и по иницијатива на група граѓани вработени во Државениот завод за ревизија, со решение У.бр.152/2002 од 5 март 2003 година поведе постапка за оценување уставноста на членот од законот, означени во точката 1 од ова решение, затоа што се постави прашањето за неговата согласност со Уставот на Република Македонија.
3. Судот на седницата утврди дека во оспорениот член 38-а од Законот за ревизија (“Службен весник на РМ” бр.65/97, 27/2000, 31/2001 и 61/2002) е предвидено по исклучок на одредбите на член 30 од овој закон министерот за финансии може звањето овластен ревизор, врз основа на писмено барање и приложена документација во рок од 60 дена од денот на влегувањето во сила на овој закон, да го признае на лицето кое ги исполнува следниве услови:
да поседува привремено уверение за овластен ревизор, согласно со Законот за ревизијата;
со денот на влегувањето во сила на овој закон да има засновано работен однос на неопределено време во регистрирано друштво за ревизија;
да има најмалку осум години работно искуство на работно место ревизор, виш ревизор, советник, самостоен советник или директор во Дирекцијата за економско финансиска ревизија или менаџер, директор, менаџер-партнер или партнер сопственик во друштвата за ревизија и
да даде изјава дека во работењето ќе ги применува правилата утврдени со Кодексот на етика на професионалните сметководители на Меѓународната федерација на сметководителите.
На лицата кои ги исполнуваат условите од став 1 на овој член министерот за финансии им издава уверение за овластен ревизор.
4. Според членот 32 став 1 од Уставот на Република Македонија, секој има право на работа, слободен избор на вработување, заштита при работењето и материјална обезбеденост за време на привремена невработеност. Во ставот 2 од овој член на Уставот е предвидено дека секому, под еднакви услови, му е достапно секое работно место.
Во делот на уставните норми кои се однесуваат на граѓанските и политички слободи и права, со членот 9 од Уставот, е утврдено дека граѓаните на Република Македонија се еднакви во слободите и правата независно од полот, расата, бојата на кожата, националното и социјалното потекло, политичкото и верското уверување, имотната и општествената положба.
Граѓаните пред Уставот и законите се еднакви.
Според членот 8 став 1 алинеја 3 од Уставот, како една од темелните вредности на уставниот поредок на Република Македонија е владеењето на правото.
Законот за ревизија во членот 1 утврдил дека предмет на уредување на овој закон се условите и начинот за вршење на ревизија на правните лица и физичките лица кои вршат дејност, со седиште во Република Македонија (субјект на ревизија), кои се должни согласно со закон или по свое барање да ги подложат своите финансиски и сметководствени искази на реви зија и други прашања во врска со ревизијата. Под ревизија во смисла на овој закон се подразбира испитување и оцена на финансиските извештаи и сметководствени искази (извештаи), како и податоците и методите применети во нивното составување и на таа основа д авање независно професионално мислење за тоа дали тие извештаи вистинито и објективно ја прикажуваат состојбата на средствата, капиталот, побарувањата и обврските и резултатите од работењето на субјектот на ревизијата. Ревизијата опфаќа и испитување и оцена на работењето, организирањето на деловните функции, начинот на донесувањето на деловните одлуки, функционирањето на информативниот систем кај субјектите на ревизија, како и други прашања значајни за работењето на истите.
Со членот 3 од Законот е предвидено дека ревизија врши друштво за ревизија , како домашно и странско правно лице за ревизија под услов да е регистрирано за вршење на таква дејност во Република Македонија, согласно со овој закон и Законот за трговски друштва.
Според членот 4 од Законот, друштво за ревизија може да основа само овластен ревизор, а по исклучок основач може да биде и правно лице без статус на друштво за ревизија доколку влогот на правното лице во капиталот на друштвото за ревизија изнесува најмногу во висина од 25% од вкупниот капитал.
Основачот на друштвото за ревизија може да основа едно друштво за ревизија во кое мора да има вработено најмалку двајца овластени ревизори.
Согласно одредбите од членот 5, членот 6 и членот 7 од Законот, основачот на друштвото за ревизија до Министерството за финансии поднесува барање за издавање на дозвола за работа, по кое министерот за финансии одлучува, и врз основа на решението за дозвола за работа друштвото за ревизија се запишува во регистарот кој се води во Министерството за финансии и врши упис во трговскиот регистар.
Работите на ревизијата, според членот 17 од Законот се вршат согласно со овој закон, прописите за начинот на вршење ревизија и Меѓународните стандарди за ревизија, како и правилата за професионалното однесување на ревизорот.
Според членот 28 став 1 од Законот, ревизија може да врши само овластен ревизор, кој е вработен во друштвото за ревизија.
Законот во членот 29 ги утврдил условите кои овластениот ревизор мора да ги исполнува, и тоа: 1) да има високо образование-дипломиран економист; 2) да положил испит за овластен ревизор и да има стекнато уверение на овластен ревизор; 4) да даде изјава дека во работењето ќе ги применува правилата утврдени со Кодексот на етика за професионалните сметководители на Меѓународната федерација на сметководители.
Кандидатот за полагање на испитот за звањето овластен ревизор, мора да има најмалку пет години работно искуство на сметководствени или финансиски работи, односно три години работно искуство на работи на ревизија или контрола.
Според членот 30 од Законот, испитот за стекнување на звање овластен ревизор се полага пред комисија формирана од страна на министерот за финансии, според програма што тој ја донесува, и на лицето кое ќе го положи испитот министерот му издава уверение на овластен ревизор.
Во делот на преодните и завршни одредби со членот 38 од Законот е пропишано дека по исклучок на одредбите на член 30 од овој закон, министерот за финансии може звањето овластен ревизор, врз основа на писмено барање, да го признае на лицето кое ги исполнува следниве услови: 1) како дипломиран економист да има најмалку 15 години работно искуство на раководни сметководствени, финансиски работи или работи на процена; 2) како дипломиран економист да има најмалку пет години работно искуство на работи на ревизија или контрола.
Лицето од ставот 1 на овој член мора да ги исполнува условите од член 29 став 1, точка 4 на овој закон. На лицата кои ги исполнуваат условите од став 1 и 2 од овој член, министерот за финансии им издава привремено уверение на овластен ревизор.
Врз основа на привременото уверение од ставот 3 на овој член, овластениот ревизор може да врши ревизија најдоцна до 30 септември 2001 година.
Според членот 41-а од Законот, постојните друштва за ревизија на кои им е издадена дозвола за работа врз основа на привремени уверенија за овластен ревизор на вработените заклучно со 30 септември 2001 година, можат да вршат ревизија најдоцна до 31 декември 2002 година.
Од изнесениве законски одредби произлегува дека дејноста на ревизија во периодот до 31 декември 2002 година, можеле да ја вршат друштвата за ревизија во кои се вработени лица со стекнати привремени уверенија за овластен ревизор согласно членот 38 од Законот, а по 31 декември 2002 година ревизорските друштва оваа дејност можат да ја вршат само преку вработени лица кои се стекнале со звање “овластен ревизор” признато со уверение издадено од министерот за финансии според условите и начинот предвидени во членовите 29 и 30 од Законот.
Меѓутоа, со оспорениот член 38-а од Законот, кој како нов член е предвиден со Законот за дополнување на Законот за ревизија (“Службен весник на РМ” бр.61/2002) – влезен во сила на 4 август 2002 година, предвиден е исклучок по однос на признавањето на звање овластен ревизор врз основа на одредбите на член 30 од Законот и министерот за финансии може да го признае звањето овластен ревизор и да издаде уверение за тоа, и на лица кои ќе поднесат барање во рок од 60 дена од денот на влегувањето во сила на овој закон, доколку тие лица исполнуваат сега новопредвидени услови кои се разликуваат од условите утврдени во членовите 29 и 30 од Законот. Условот за полагање испит за овластен ревизор е елеиминиран односно не е предвиден за оваа категорија на баратели.
Оттука произлегува дека со одредбите од Законот за ревизија, се поларизираат различни пристапи во регулирањето на условите кои треба да ги исполнуваат лицата за стекнување на звање овластен ревизор.
5. Судот со решение У.бр.152/2002 од 5 март 2003 година поведе постапка за оценување уставноста на членот 38-а од Законот за ревизија, од причини што според концептот на Законот, се нормира системот на професионалното вршење на ревизија и контрола на финансиското и сметководствено работење на субјектите на ревизијата и во основата на овој систем на ревизија е предвидено ревизорскат а дејност да ја вршат друштва за ревизија кои се основаат како домашни и странски правни лица регистрирани за таква дејност во Република Македонија и во кои се вработени лица со стекнати квалификации на овластени ревизори. Поради тоа, правата и обврските кои се про пишани со Законот, во кои е и определбата да се бара посебна стручност за стекнување звање овластен ревизор и за полагање на испит за докажување на стручноста на лицата кои ќе ја вршат оваа дејност во друштвата за ревизија, подеднакво треба да се однесува за сите лица со стекнати привремени уверенија за овластени ревизори, меѓутоа со оспорниот член од законот, се создаваат нееднакви услови а со тоа и нееднаква положба на граѓаните за професионално вршење на ревизорската дејност, спротивно на определбите во членот 9 и членот 32 став 2 од Уставот, според кои граѓаните пред Уставот и законите се еднакви и секому под еднакви услови му е достапно секое работно место, и се повредува уставното начело на владеење на правото утврдено во членот 8 став 1 алинеја 3 од Уставот.
Меѓутоа, доносителот на оспорениот акт во одговорот на причините поради кои Судот поведе постапка за оценување уставноста на членот 38-а од Законот за ревизија изнесе спротивни аргументи според кои со Законот за ревизија е направена поделба на лица кои звање овластен ревизор го стекнуваат со полагање на испит и на лица на кои им се признава вакво звање без полагање на испит, со оглед на тоа што нивната положба не била еднаква па соодветно на тоа се содржани различни критериуми и услови во членот 29 и членот 38-а од Законот, а со ваквата законска определба не се повредуваат уставните одредби.
6. Врз основа на погоре изнесеното, Судот во оценка на правната состојба поаѓајќи првенствено од наведените уставни норми и од содржината на оспорениот член од Законот, утврди дека со Законот се предвидени различни услови за стекнување звање овластен ревизор поради различната положба на лицата кои се третираат со одредбите од членовите 29 и 38-а од Законот. Оттука, нееднаквоста на условите предвидени со одредбите од Законот се детерминирани од различната положба на лицата кои претендираат да се стекнат со звање овластен ревизор, бидејќи согласно членот 29 од Законот, овие лица ќе треба преку испит да го докажат професионалното знаење и искуство а согласно членот 38-а лицата кои биле вработени и стекнале најмалку осум годишно соодветно работно искуство веќе се сметаат дека го обезбедиле потребното ниво на стручно и професионално знаење за вршење на ревизорската дејност и без полагање испит им се признава звањето овластен ревизор. Имено, со одредбите од Законот се воспоставува селективен пристап во третирањето на стручните критериуми во зависност од положбата на лицата за стекнување звање овластен ревизор, па оттука и произлегува определбата да се регулира исклучокот со оспорениот член од Законот, за воведување на други услови за одредена категорија на лица од веќе нормативно регулираните услови со Законот.
Со оглед на тоа, законската определба за елиминирање на условот за полагање испит за лицата предвидени со оспорениот член 38-а од Законот за ревизија, која содржински го поврзува само во контекст и на други посебни услови како што е утврдено во овој член од Законот специфични за одредена категорија на лица кои ги издвојува од останатите за стекнување звање овластен ревизор, секако е материја на права и обврски кои со закон се уредуваат и според Судот со оспорениот член не се создава нееднаква положба на граѓаните за професионално вршење на ревизорската дејност и не се повредува уставното начело на владеење на правото.
7. Врз основа на изнесеното, Судот одлучи како во точката 1 од ова решение.
8. Ова решение Судот го донесе со мнозинство гласови во состав од претседателот на Судот д-р Тодор Џунов и судиите Бахри Исљами, д-р Никола Крлески, Олга Лазова, д-р Стојмен Михајловски, д-р Милан Недков и д-р Јосиф Талевски.

У.бр.152/2002
23 април 2003 година
С к о п ј е
лк

ПРЕТСЕДАТЕЛ
на Уставниот суд на Република
Македонија
Д-р Тодор Џунов